НДС-2008: на что обратить внимание

Ежегодно законодатели вносят изменения в Налоговый кодекс РФ. Не стал исключением и 2007 год. Президент РФ подписал целый ряд законов с поправками в налоговое законодательство, в том числе и в главу 21 Налогового кодекса РФ. Что же изменилось с 2008 года в порядке исчисления и уплаты этого налога? Об этом читайте в нашем материале.

КАК ПОЛУЧИТЬ ОСВОБОЖДЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НДС ПО СТАТЬЕ 145 НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РФ БЫВШИМ «УПРОЩЕНЦАМ» И ПЛАТЕЛЬЩИКАМ ЕСХН

Согласно статье 145 Налогового кодекса РФ организации и индивидуальные предприниматели могут получить освобождение от уплаты НДС. Однако для этого надо выполнить ряд условий:
1. Сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) за три предшествующих последовательных календарных месяца не превышает в совокупности 2 000 000 руб. (без учета НДС).
2. Налогоплательщик не может продавать подакцизные товары.
В соответствии с пунктом 3 статьи 145 Налогового кодекса РФ
Налогоплательщики, которые хотят получить освобождение, обязаны подать в налоговую инспекцию по месту своего учета:
– письменное уведомление;
– выписку из бухгалтерского баланса (представляют организации);
– выписку из книги продаж;
– выписку из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели);
– копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур.
Изменения в пункт 3 статьи 145 Налогового кодекса РФ (Федеральный закон № 85-ФЗ) касаются налогоплательщиков, которые перестали применять упрощенную систему налогообложения или систему в виде уплаты ЕСХН и перешли на общий режим. Им больше не нужно ждать три месяца, чтобы  воспользоваться своим правом на освобождение от уплаты НДС. Для этого достаточно предоставить в налоговую инспекцию:
– бывшим «упрощенцам», организациям и индивидуальным предпринимателям – выписку из Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения. Напомним: ее форма утверждена приказом Минфина России от 30 декабря 2005 г. № 167н;
– индивидуальным предпринимателям, применявшим ЕСХН, – выписку из Книги учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог). Этот документ утвержден приказом Минфина России от 11 декабря 2006 г. № 169н.
Организации, которые уплачивали единый сельскохозяйственный налог, должны предоставлять документы на общих основаниях. Для них никакой оговорке новыми правилами не установлено. Однако на практике, бывшие плательщики ЕСХН могут подать только выписку из бухгалтерского баланса за последние три месяца. В соответствии с пунктом 8 статьи 346.5 Налогового кодекса РФ организации обязаны вести учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы единого сельскохозяйственного налога, на основании данных бухгалтерского. А вот выписку из книги продаж и копии журналов полученных и выставленных счетов-фактур организации подать не смогут. Поскольку сельскохозяйственный товаропроизводители, перешедшие на ЕСХН, НДС не платят.
Как видите, если налоговики захотят придраться и следовать формальным нормам Налогового кодекса РФ, организации, бывшие плательщики ЕСХН, по-прежнему должны будут ждать три месяца и только после этого претендовать на освобождение.

НОВЫЕ НАЛОГОВЫЕ ЛЬГОТЫ ПО НДС

Реализация лома и отходов цветных металлов

Согласно новому подпункту 25 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ с нового года не облагается НДС реализация на территории Российской Федерации лома и отходов цветных металлов. Причем отказаться от льготы (как раньше) компании не могут. Одновременно с 1 января 2008 года утратил силу подпункт 24 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ. Согласно освобождалась от налогообложения реализация лома и отходов черных и цветных металлов. Другими словами с продажи лома и отходов черных металлов теперь нужно платить НДС.
Пункт 8 статьи 149 Налогового кодекса РФ устанавливает переходный порядок. Он гласит: когда вводится новая льгота по НДС, следует применять тот порядок налогообложения, который действовал на дату отгрузки товара. Получается, что если компания продала отходы и лом четных металлов в 2008 году, их реализация облагается НДС. Если же аванс за металлолом был получен в 2007 году, а право собственности на него передано покупателю в 2008 году, организация все еще может воспользоваться отмененной льготой.
Еще раз подчеркнем, что до 2008 года компании- продавцы металлолома (как черного, так и цветного) могли отказаться от льготы. Поэтому если они не пользовались льготой, то у них может возникнуть такая ситуация. В 2007 году получен аванс под поставку лома цветных металлов. С него уплачен НДС. Если поставка осуществляется уже в 2008 году, то получается, что речь идет об операциях, не облагаемых НДС. Как быть в этом случае с НДС, который был уплачен с аванса. Этот налог можно к вычету в 2008 году, если заключить с покупателем дополнительное соглашение к договору, уменьшив цену металлолома на сумму НДС. Тогда налог, поступивший с авансом, надо будет вернуть покупателю.

Права на результаты интеллектуальной деятельности и пользования этими результатами

Согласно подпункту 26 пункт 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ не облагается НДС реализация на территории Российской Федерации исключительных прав на изобретения, полезных моделей, промышленных образцов, программ для электронных вычислительных машин, баз данных, топологий интегральных микросхем, секретов производства (ноу-хау). А также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.
Поскольку указанный подпункт дополнил пункт 2 отказаться от льготы как и в случае с продавцами лома цветных металлов фирмы, занимающиеся инновационным бизнесом, не могут.

Уступка прав требования по договорам займа и кредита

С 2008 года НДС можно не платить по операциям, которые связаны с уступкой прав (требований) кредитора по обязательствам, вытекающим из договоров займа (в денежной форме) или кредитного договора или с исполнением заемщиком обязательств перед новым кредитором по первоначальному договору, лежащему в основе договора уступки. Такая норма закреплена в подпункте 26 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ.
Добавим, что компании могут отказаться от этой льготы с начала очередного квартала и как минимум на год. Об этом сказано в пункте 3 статьи 4 Федерального закона № 216-ФЗ.
Надо сказать, что и до этого года уступка прав по кредитным договорам фактически не облагалась НДС. Во всяком случае, такого мнения придерживались налоговики. В качестве примера можно привесит письмо МНС России от 12 июля 2004 г. № 03-2-06/1/1543/22. То есть, по сути, законодатели узаконили уже сложившуюся практику.

ПРЕДОПЛАТА ПО ЭКСПОРТУ И ОПЕРАЦИЯМ, ОСВОБОЖДЕННЫМ ОТ УПЛАТЫ НДС, НЕ ОБЛАГАЕТСЯ НАЛОГОМ

В обновленной редакции статьи 154 Налогового кодекса РФ сказано, что не нужно включать  в налоговую базу по НДС предоплату (частичную оплату), которую продавец получил в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работам, оказания услуг:
– облагаемых по налоговой ставке 0 процентов;
– не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения).
Соответствующие поправки были внесены Федеральным законом от 4 ноября 2007 г. № 255-ФЗ.
Надо сказать, что внесенная поправка также носит технический характер, поскольку и раньше чиновники разъясняли, что если предоплата получена за товары (работы, услуги), которые не облагаются НДС, платить налог с такой предоплаты не нужно (письмо ФНС России от 8 февраля 2007 г. № ММ-6-03/90@).
До 2008 года согласно пункту 9 статьи 154 Налогового кодекса РФ экспортные авансы, полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), не включались в налоговую базу по НДС «до момента определения налоговой базы с учетом особенностей, предусмотренных статьей 167 настоящего Кодекса». Другими словам еще недавно на последний день месяца, в котором были собраны подтверждающие применение нулевой ставки документы, нужно было отдельно включить в налоговую базу сумму экспортной предоплаты и собственно стоимость товаров (работ, услуг). В настоящее время пункт 9 статьи 154 Налогового кодекса РФ утратил силу. То есть сейчас предоплата по операциям, облагаемым по ставке НДС 0 процентов, не включается в налоговую базу без всяких дополнительных условий.

НАЛОГОВЫЙ ПЕРИОД ПО НДС – КВАРТАЛ

Согласно новой редакции статьи 163 Налогового кодекса РФ с 1 января 2008 года все плательщики НДС, в том числе и исполняющие обязанности налоговых агентов, будут отчитываться ежеквартально. То есть налоговый период по НДС теперь квартал.
Это означает, что декларацию по итогам I квартала 2008 года нужно представить не позднее 21-го апреля, поскольку 20-е апреля 2008 года воскресенье (п. 7 ст. 6.1, п. 5 ст. 174 Налогового кодекса РФ).
Надо сказать, что увеличение налогового периода по НДС на первый взгляд выглядит положительным. Ведь бухгалтеру не придется больше каждый месяц сдавать в налоговую инспекцию декларации по НДС. Однако и сроки возмещения налога из бюджета или зачет в счет недоимки по другим налогам также вырастут.

ВОССТАНОВЛЕНИЕ НДС

Восстанавливать НДС ранее принятый к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, придется при передаче имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности). Или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора. Или раздела такого имущества. Так гласит обновленный подпункт 2 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса РФ.

ВЫЧЕТЫ ПО НДС

Вычет НДС налоговым агентом при покупке товаров (работ, услуг) у иностранцев при возврате товаров, отказе от работ и услуг, расторжении договора

Если компания покупает на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах, то она становится налоговым агентом по НДС (п. 1 ст. 161 Налогового кодекса РФ). Это означает, что покупатель должен удержать сумму налога и перечислить ее в бюджет. Налоговая база при таких операциях определяется отдельно по каждой сделке как сумма дохода от реализации товаров, работ, услуг с учетом налога. Сумму НДС с доходов иностранного лица определяют расчетным методом, используя ставки 18/118 или 10/110 (п. 4 ст. 164 Налогового кодекса РФ).
Налоговые агенты должны уплачивать НДС по месту своего нахождения (п. 3 ст. 174 Налогового кодекса РФ). Таковым признается место государственной регистрации.
НДС нужно заплатить в тот же день, когда иностранцу перечисляют деньги за товар (работы, услуги). То есть в обслуживающий банк нужно подать два платежных поручения – одну на сумму вознаграждения, другую на сумму НДС.
Налоговые агенты обязаны представлять налоговую декларацию по НДС. Срок – не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
В декларации заполняют титульный лист и раздел 2 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента». Добавим, что раздел 2 оформляется по каждому иностранному лицу (см. п. 23 Порядка заполнения налоговой декларации, утвержденного приказом Минфина России от 7 ноября 2006 г. № 136н).
Сумму НДС, удержанную с доходов иностранного поставщика и перечисленную в бюджет можно принять к вычету. Обновленная редакция пункт 5 статьи 171 Налогового кодекса РФ уточняет, что «положения настоящего пункта распространяются на покупателей-налогоплательщиков, исполняющих обязанности налогового агента в соответствии с пунктом 2 статьи 161 Кодекса». Другими словами, налоговые агенты-плательщики НДС, которые с 2008 года при покупке товаров (работ услуг), у иностранцев, не состоящих на учете в налоговых органах РФ, вправе принять удержанный и уплаченный в бюджет налог в случаях:
– возврата товаров продавцу (в том числе в течение действия гарантийного срока);
– отказа от работ или услуг;
– изменения условий либо расторжения соответствующих договоров и возврата сумм авансовых платежей.
Если налоговый агент принял товары (работы, услуги) к учету, то в том налоговом периоде, когда он возвращает товары или отказывается от работ и услуг, он обязан восстановить ранее принятую к вычету сумму НДС по ним и одновременно принять к вычету сумму уплаченного НДС. Понятно, что восстанавливать НДС в том периоде, когда налог принят к вычету не нужно.
В случае с возвращенными авансами следует поступать так. При возврате денег иностранцу, НДС, который был уплачен в бюджет с аванса, подлежит вычету в том налоговом периоде, когда перечисляют деньги.

Налоговые агенты-неплательщики НДС могут учесть удержанную сумму налога в расходах

Компании и предприниматели, которые не являются плательщиками НДС или освобождены от такой обязанности, при покупке на территории России товаров у иностранцев, не состоящих на учете в налоговых органах, могут включить в расходы суммы налога, которые были исчислены и уплачены ими в бюджет при покупке товаров у иностранцев в случае:
– возврата товаров продавцу (в том числе в течение действия гарантийного срока);
– отказа от работ или услуг;
– изменения условий либо расторжения соответствующих договоров и возврата сумм авансовых платежей.
Так гласит обновленная редакция пункта 7 статьи 170 Налогового кодекса (в редакции Федерального закона № 85-ФЗ).
Налогоплательщики, которые пользуются освобождением от уплаты НДС, налог, удержанный из доходов иностранцев, учитывают в стоимости товаров в том отчетном периоде, когда перечислят НДС продавцу. Об этом говорит подпункт 1 пункта 2 статьи 170 Налогового кодекса РФ. Когда же товары возвращают иностранцу. сумма налога вычитается из их стоимости и включается в расходы как раз на основании пункта 7 все той же статьи 170 кодекса.
Сельскохозяйственные товаропроизводители – плательщики ЕСХН поступают так. Согласно подпункту 8 пункта 2, и пункту 5 статьи 346.5 Налогового кодекса РФ НДС, который удержан из доходов иностранного поставщика, учитывается в расходах после того, как уплачен в бюджет. При возврате товаров из расходов исключается только их стоимость.
Теперь что касается субъектов упрощенной системы налогообложения. Если компания, покупает у иностранца какие-то товары, то НДС, удержанный и уплаченный в бюджет, сразу в расходы не учитывается. Поскольку сначала товары надо продать покупателям и дождаться от них оплаты (подп. 8 п. 1 ст. 346.16, подп. 2 п. 2 ст. 346.17 Налогового кодекса РФ). В том же отчетном периоде, когда товар возвращают иностранцу, НДС по ним учитывают в расходах при расчете единого налога.

Новый порядок вычета НДС при использовании в расчетах собственного имущества

Согласно обновленному пункту 2 статьи 172 Налогового кодекса РФ «при использовании налогоплательщиком собственного имущества (в том числе векселя третьего лица) в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) вычетам подлежат суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком в случаях и в порядке, которые предусмотрены пунктом 4 статьи 168 настоящего Кодекса». В свою очередь пункт 4 статьи 168 Налогового кодекса РФ требует от покупателя при неденежных формах расчетов уплачивать предъявленную продавцом сумму НДС отдельным платежным поручением. Другими словами при товарообменных операциях, а также при расчетах ценными бумагами право на вычет НДС возникает только после перечисления суммы налога отдельным платежным поручением, а не в момент, когда приняты на учет товары (работы, услуги). Следовательно, «входной» НДС будет указан по строке 240 раздела 3 налоговой декларации по НДС за тот квартал, когда налог уплачен в бюджет.
Еще одно важное уточнение: по новым правилам сумма налогового вычета не ставится в  зависимость от балансовой стоимости переданного в счет оплаты купленных товаров (работ, услуг).
Дело в том, что ранее пункт 2 статьи 172 Налогового кодекса РФ содержал норму, согласно которой если в расчетах использовалось собственное имущество сумма НДС, которую можно принять к вычету, определялась исходя из балансовой стоимости переданного в счет оплаты имущества. Поскольку в платежном же поручении на перечисление НДС указывалась сумма налог исходя из цены приобретаемых товаров (работ, услуг), то на практике была возможна ситуация, когда суммы налога, принимаемая к вычету, и та, которая указана в платежке, не совпадали. С 1 января 2008 года недоработка законодателей устранена.
Добавим, что у налогоплательщика может возникнуть ситуация, когда первоначально он планировал расплатиться за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги) деньгами. Следовательно, в том квартале, когда указанные товары (работы, услуги) приняты на учет, сумма НДС уже принята к вычету. Если впоследствии, в следующих налоговых периодах покупатель передаст в счет оплаты собственное имущество (не денежные средства) или векселя третьих лиц, то право вычет возникнет только после перечисления НДС в бюджет. В этой ситуации налогоплательщик обязан будет восстановить ранее принятый к вычету НДС. Причем сделать это нужно в 3 декларации того квартала, когда имущество передано в счет оплаты. Ну а когда НДС будет перечислен продавцу, то его можно будет принять к вычету. В декларацию этого квартала нужно будет поставить ту сумму, что указана в платежке.
Если покупатель передает в счет оплаты за товары (работы, услуги) собственный вексель, то он вправе принять к вычету НДС по указанным товарам (работам услугам) при выполнении всех условий, предусмотренных статьями 171 и 172 Налогового кодекса РФ, не дожидаясь оплаты самого векселя.

ПОДОШЕЛ К КОНЦУ СРОК ДЕЙСТВИЯ ПЕРЕХОДНЫХ ПОЛОЖЕНИЙ, СВЯЗАННЫХ С ПОРЯДКОМ ОПРЕДЕЛЕНИЯ ДО 2006 ГОДА НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НДС «ПО ОПЛАТЕ»

Согласно пункту 7 статьи 2 Федерального закона от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ сказано, что если дебиторская задолженность налогоплательщиков, которые до 2006 года определяли выручку для целей исчисления НДС «по оплате», не была погашена, она подлежит включению налогоплательщиком в налоговую базу в первом налоговом периоде 2008 года.
Другими словами, В I квартале 2008 года такие организации должны начислить НДС на стоимость реализованных до 1 января 2006 года, но не оплаченных покупателями товаров, работ, услуг, имущественных прав. Кроме того, налогоплательщики могут принять к вычету «входной» НДС по оприходованным до 1 января 2006 года, но так и не оплаченным товарам, работам, услугам, имущественным правам. Так сказано в пункте 9 упомянутого закона.
То есть в налоговой декларации за I квартал 2008 года будет указано по строке:
– 070 раздела 3 декларации – стоимость реализованных до 1 января 2006 года, но не оплаченных товаров, работ, услуг, имущественных прав;
– 220 раздела 3 декларации – «входной» НДС по принятым до 1 января 2006 года на учет товарам, работам, услугам, имущественным правам, но не оплаченным до 1 января 2008 года.

И.А. ФЕОКТИСТОВ, налоговый консультант ООО «Академия успешного бизнеса»
ИД «Главбух», январь 2008