Государственные пособия при упрощенной системе налогообложения

Порядок выплаты пособий по обязательному социальному страхованию гражданам, работающим в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, регулирует Федеральный закон от 31 декабря 2002 г. № 190-ФЗ.

ПОСОБИЕ ПО ВРЕМЕННОЙ НЕТРУДОСПОСОБНОСТИ

Исчисление пособия по временной нетрудоспособности, его назначение и выплата гражданам, работающим по трудовым договорам со спецрежимниками осуществляются в соответствии с общими правилами. То есть порядок расчета больничных такой же как и для фирм, которые работают на обычной системе.
Во-первых, пособие по временной нетрудоспособности выплачивается за календарные дни, пропущенные из-за болезни или травмы.
Во-вторых, если застрахованное лицо занято у нескольких работодателей, пособие назначается и выплачивается ему каждым из них. Другими словами пособие будет выплачиваться не только по основному месту работы, но и по месту работы на условиях внешнего совместительства. То есть реализована норма статьи 287 Трудового кодекса РФ. Там сказано, что лицам, работающим по совместительству, в полном объеме предоставляются все гарантии и компенсации, предусмотренные трудовым законодательством. Более того, максимальный размер пособия законодательно ограничен по каждому месту работы отдельно. Таким образом, человек может получать два максимально возможных пособия по месту основной работы и по месту внешнего совместительства.
В-третьих, максимальный размер пособия, на 2008 год его величина составляет 17 250 руб. То есть в месяц за счет средств ФСС России можно выплатить не больше этой суммы.
Кроме того, размер пособий зависит от страхового стажа сотрудника. Если страховой стаж работника меньше пяти лет, то пособие по временной нетрудоспособности ему начисляют исходя из 60 процентов заработка, от пяти до восьми лет – 80 процентов, свыше восьми лет – 100 процентов. В страховой стаж включается не только период работы по трудовому договору, гражданской или муниципальной службы, но и периоды иной деятельности, если за них уплачивались налоги и (или) страховые взносы в ФСС России на обязательное социальное страхование на случай болезни и в связи с материнством.
Организации или индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, пособие по временной нетрудоспособности (за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) выплачивают за счет следующих источников:
средств ФСС России, поступающих от единого налога для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц одного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом;
средств работодателей – в части суммы пособия, превышающей один минимальный размер оплаты труда, установленный федеральным законом.
ФСС России оплачивает пособие из расчета одного МРОТ за полный календарный месяц. Его размер составляет 2300 руб.
Сумма пособия не увеличивается на районные коэффициенты. Поэтому организации (предприниматели), которые работают в районах и местностях, где установлены районные коэффициенты к заработной плате, также рассчитывают сумму пособия исходя из величины МРОТ (постановление Минтруда России и ФСС России от 18 апреля 2003 г. № 20/43).
Работодатель не может оплатить работнику больничный листок только за счет средств ФСС, так как выплата пособия по временной нетрудоспособности всегда складывается из двух частей.

Пример

Организация работает по упрощенной системе. Фирма платит единый налог с доходов. В марте 2008 года сотрудник организации был на больничном в течение 12 календарных дней. Страховой стаж сотрудника составляет 4 года. Следовательно, пособие по временной нетрудоспособности ему выплатят в размере 60 процентов от его среднего заработка. За расчетный период заработок сотрудника составил 218 000 руб. и фактически он трудился 340 календарных дней. То есть его средний дневной заработок составит:

218 000 руб. : 340 дн. = 641,18 руб.

А величина ежедневного пособия с учетом страхового стажа составит:

641,18 руб. х 60 % = 384,71 руб.

То есть сумма пособия составит 4616,52 руб. (384,71 руб. х 12 дн.). При этом за счет ФСС России будет выплачено – 890,32 руб. (2300 руб. : 31 дн. х 12 дн.). А 3726,2 руб. (4616,52 – 890,32) – за счет средств фирмы.

ДЕТСКИЕ ПОСОБИЯ

В соответствии с частью третьей статьи 2 Федерального закона № 190-ФЗ выплата других социальных пособий производится в полном объеме за счет средств обязательного социального страхования, перечисляемых страхователю исполнительными органами ФСС России. К таким видам пособий относятся: пособие по беременности и родам, единовременное пособие при рождении ребенка, ежемесячное пособие по уходу за ребенком и другие.
Адвокаты, индивидуальные предприниматели, физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями, родовые, семейные общины малочисленных народов Севера, применяющие специальные налоговые режимы, могут рассчитывать на детские пособия только в том случае если будут добровольно платить взносы в ФСС России (ст. 2 Федерального закона № 190-ФЗ). Однако тут есть свои особенности. Скажем, что касается пособия по уходу за ребенком, то рассчитывать на него предприниматели все же могут, даже
в случае неуплаты страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации. В этом случае ежемесячное пособие по уходу за ребенком назначается и выплачивается органом социальной защиты населения по месту жительства как лицам, не подлежащим обязательному социальному страхованию, в размере 1627,5 руб. по уходу за первым ребенком и 3255 рублей по уходу за вторым и последующими детьми в соответствии с абзацем вторым пункта 44 Положения о порядке назначения и выплаты государственных пособий.

ПОРЯДОК УЧЕТА И НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПОСОБИЙ

Фирмы, применяющие «упрощенку», могут учесть сумму выплаченных пособий по временной нетрудоспособности при расчете единого налога. Рассмотрим этот порядок в зависимости от объекта налогообложения, избранного налогоплательщиками.

Единый налог платится с разницы между доходами и расходами

В подпункте 6 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ сказано, что фирмы, которые платят единый налог с разницы между доходами и расходами, вправе включить в состав расходов сумму выплаченных в соответствии с законодательством пособий по временной нетрудоспособности. Из буквального толкования норм кодекса следует, что уменьшить налог можно на всю сумму пособия, независимо от того, за счет каких источников оно выплачивается – за счет средств ФСС России или за счет собственных средств предприятия. Однако больничные, оплаченные за счет соцстраха, не являются расходами организации и потому уменьшать налог не должны. Такие же разъяснения содержались и в ныне не действующих методических рекомендациях по применению главы 26.2 Налогового кодекса РФ.
Пособия учитываются при налогообложении в порядке, установленном для налога на прибыль. Как мы уже выяснили, при налогообложении можно учесть пособие, выплаченное за счет средств фирмы, в том числе сверх лимитов. Согласны с этим и чиновники . В качестве примера можно привести письмо Минфина России от 4 июня 2007 г. № 03-11-04/2/157. По мнению специалистов Минфина России, в соответствии с пунктом 4 статьи 3 Федерального закона № 255-ФЗ финансирование выплаты пособия по временной нетрудоспособности застрахованным лицам, работающим по трудовым договорам, заключенным с организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения, осуществляется в соответствии с Федеральным законом № 190-ФЗ.
Согласно статье 2 Федерального закона № 190-ФЗ пособие по обязательному социальному страхованию таким категориям застрахованных выплачивается за счет следующих источников:
средств Фонда социального страхования Российской Федерации – в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц одного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом;
средств работодателей – в части суммы пособия, превышающей один минимальный размер оплаты труда, установленный федеральным законом.
Расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации предусмотрены подпунктом 6 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ и согласно пункту 2 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ.
Пунктом 2 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ определено, что расходы, указанные в подпункте 6 пункта 1 указанной статьи, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций статьей 255 Налогового кодекса РФ.
В соответствии с пунктом 15 статьи 255 Налогового кодекса РФ к расходам на оплату труда в целях гл. 25 Кодекса относятся расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации.
Хотя пособия по беременности и родам не являются пособиями по временной утрате трудоспособности, но, учитывая, что данные пособия выплачиваются из Фонда социального страхования Российской Федерации и основанием их выплаты являются больничные листки, по нашему мнению, к доплате до фактического заработка при оплате отпуска по беременности и родам применяется положение, содержащееся в пункте 15 статьи 255 Налогового кодекса РФ.
Учитывая изложенное, организация, применяющая упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, вправе расходы на доплату сотрудникам до фактического заработка при выплате пособия по беременности и родам учесть в составе расходов.

Единый налог платится с дохода

Фирмы, которые рассчитывают налог с доходов, могут также уменьшить его величину на сумму пособий (п. 3 статьи 346.21 Налогового кодекса РФ). Правда, единый налог вообще нельзя уменьшить более чем на 50 процентов. То есть общая сумма пенсионных взносов и больничных, которые можно взять в расчет, не должна составлять более 50 процентов исчисленного налога. До этого года больничные пособия брались в уменьшение единого налога полностью.
При этом здесь речь идет о пособиях, выплаченных за счет собственных средств фирмы.
Дело в том, что в самой декларации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, по строке 110 указывают сумму пособий, выплаченных из средств налогоплательщика.  Другое дело, что в самом кодексе такой оговорки нет. Но очевидно, что суммы пособий, компенсируемые соцстрахом единый налог не уменьшают.
Обратите внимание: при расчете единого налога учитывается сумма фактически выплаченного пособия, в том числе и сумма, которая превышает максимальный размер пособия, установленный федеральным законом (письмо Минфина России от 20 января 2005 г. № 03-03-02-04/1/10).
Добавим, что налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения, может сумму пособия по временной нетрудоспособности учесть только в той части, которая в совокупности с суммой пенсионных взносов, будет составлять 50 процентов суммы налога (авансовых платежей), уплачиваемого за соответствующий отчетный период.
В случае если сумма пособия по временной нетрудоспособности и пенсионного взноса превышает 50 процентов суммы налога (авансовых платежей), подлежащего уплате за отчетный период, то, учитывая положения пункта 5 статьи 346.18 Налогового кодекса РФ, предусматривающие, что при определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода, сумма такого превышения может быть учтена в последующие отчетные периоды (письмо Минфина России от 11 апреля 2007 г. № 03-11-05/67).
Добавим, что Президиум ВАС РФ в информационном письме от 18 декабря 2007 г. № 123 «О
о некоторых вопросах, связанных с применением положений о расчете сумм налога, подлежащих уплате индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную
систему налогообложения или систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход» высказался относительно возможности уменьшения единого налога на сумму добровольно уплаченных взносов в ФСС России. Вердикт суда неутешителен: предприниматели вправе учитывать при расчете единого налога только взносы, уплачиваемые в обязательном порядке.  Судьи в данному случае рассуждали так.
Согласно пункту 3 статьи 346.21 Налогового кодекса РФ индивидуальным предпринимателям, применяющим упрощенную систему налогообложения и выбравшим в качестве объекта налогообложения доходы, предоставляются вычеты в пределах 50 процентов от суммы налога, в частности, в размере сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Указанный вычет состоит как из суммы страховых взносов, уплаченных индивидуальным предпринимателем за своих работников, так и из суммы страховых взносов, уплаченных им за свое страхование.
Для индивидуальных предпринимателей обязательный характер носят только страховые взносы в виде фиксированного платежа (пункт 1 статьи 28 Федерального закона «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации»)
Уплата страховых взносов в части, превышающей сумму установленного фиксированного платежа, осуществляется на основании договора с Пенсионным фондом Российской Федерации, заключаемого добровольно (пункт 3 статьи 29 Закона о пенсионном страховании). При этом такие платежи производятся физическими лицами не в связи с наличием их регистрации в качестве индивидуального предпринимателя и осуществлением ими предпринимательской деятельности.
Ввиду изложенного индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, при применении налогового вычета в размере суммы страховых взносов, уплаченных за свое страхование, вправе учитывать только взносы, уплачиваемые в обязательном порядке.

Нужно ли платить пенсионные взносы с сумм доплаты пособия до фактического заработка

Как и компании, работающие по упрощенной системе налогообложения, «упрощенцы» вправе доплачивать пособия до фактического среднего заработка сотрудника.
Чиновники требуют уплачивать взносы с доплат до среднего заработка.
В качестве примера можно привести письмо Минфина России от 4 июня 2007 г. № 03-11-04/2/157. Чиновники так рассуждали. Пунктом 2 статьи 346.11 Налогового кодекса РФ установлено, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации. В соответствии с пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 Налогового кодекса РФ.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению единым социальным налогом государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, в том числе пособия по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным ребенком, пособия по безработице, беременности и родам.
Статья 255 Трудового кодекса РФ определяет, что женщинам на основании выданного в установленном порядке листка нетрудоспособности предоставляются отпуска по беременности и родам с выплатой пособия по государственному социальному страхованию в установленном федеральными законами размере.
Максимальный размер пособия по беременности и родам не может превышать за полный календарный месяц 24 300 руб.
Доплата до фактического заработка, превышающая размер пособия по беременности и родам, выплачиваемого из Фонда социального страхования Российской Федерации, производится организацией на основании трудового договора с работником за счет собственных средств и не рассматривается как государственное пособие.
Таким образом, к суммам вышеназванной доплаты не применяются положения статьи 238 Кодекса и, соответственно, такие доплаты подлежат обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование в общеустановленном порядке.

Нужно ли включать выплаченную сумму пособия в доходы

Индивидуальный предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения (объект налогообложения – «доходы»), добровольно уплачивает за себя страховые взносы в ФСС России на случай временной нетрудоспособности. Признается ли налогооблагаемым доходом сумма пособия по временной нетрудоспособности, выплаченного индивидуальному предпринимателю за счет средств фонда? Нет, не признается. Минфин России в письме от от 22 января 2008 г. № 03-11-05/9 разъяснял следующее. В соответствии со статьей 3 Федерального закона № 190-ФЗ адвокаты, индивидуальные предприниматели, физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями, родовые, семейные общины малочисленных народов Севера вправе добровольно вступать в отношения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, осуществляя за себя уплату страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации по тарифу в размере 3,5 процента налоговой базы, определяемой в соответствии с гл. 24 части второй Налогового кодекса РФ для соответствующих категорий плательщиков. В этом случае выплата пособий по временной нетрудоспособности осуществляется полностью за счет средств указанного Фонда. Полученные индивидуальным предпринимателем суммы пособия от ФСС России на основании представляемой в фонд Отчета по страховым взносам, добровольно уплачиваемым в Фонд социального страхования РФ отдельными категориями страхователей, утвержденный постановлением ФСС России от 25 апреля 2003 г. № 46, не являются доходами в целях главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения» и при определении налоговой базы по налогу не учитываются.

И.А. Феоктистов, налоговый консультант ООО «Академия успешного бизнеса»
Журнал «Российский бухгалтер» апрель, 2008