Какие налоги заплатить вперед, если не хватает денег

Когда на счете недостаточно денег, чтобы заплатить все причитающиеся с фирмы налоги, бухгалтер должен выбирать, какие из них нужно перечислить в первую очередь, а с какими можно и повременить. Для этого надо знать, какие санкции предусмотрены за неуплату того или иного налога.
В данной статье мы проанализируем, что грозит за опоздание с каждым платежом, и посоветуем, как с наименьшими потерями выйти из затруднительной ситуации.

В КАКОЙ ОЧЕРЕДНОСТИ ВЫГОДНЕЕ ПЛАТИТЬ НАЛОГИ

1. Налоги,  которые перечисляются по итогам налогового периода -квартала,  календарного  месяца  (НДС,  акцизы,  налог на добычу полезных  ископаемых,  ЕНВД  и  налог  на  игорный  бизнес) или календарного года.
2. НДС  и налог на прибыль,  которые фирма уплачивает в качестве налогового агента.
3. Взносы по страхованию от несчастных случаев и профзаболеваний.
4. Авансовые платежи по пенсионным взносам.

5. Авансовые платежи по налогам (ЕСН, налог на прибыль, налог на имущество, единый налог при “упрощенке”).

6. НДФЛ.

НАЛОГ ИЛИ АВАНСОВЫЙ ПЛАТЕЖ?

Для каждого налога, как известно, установлен свой налоговый период: это может быть месяц, квартал или год. Если в течение этого периода фирма перечисляет налог по частям, платежи называют авансовыми. Так обстоит дело с ЕСН, налогом на прибыль и налогом на имущество.

А от того, чем является платеж – налогом или авансом, зависит и порядок уплаты штрафов и пеней.

ШТРАФЫ

За то что организация вовремя не перечислила налог, ст.122 Налогового кодекса РФ предусматривает штраф. Он составляет 20 процентов от суммы неуплаченного налога.

А вот штрафы за то, что фирма не перечислила авансовые платежи, в Налоговом кодексе РФ не прописаны. То есть за такую провинность организацию привлечь к ответственности по ст.122 Кодекса нельзя. Эту точку зрения разделяют и арбитражные суды. В п.16 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17 марта 2003 г. № 71 указано, что налоговая база и сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяются только по итогам налогового периода (ст.52 Налогового кодекса РФ). К такому же выводу приходили и окружные арбитражные суды. Скажем, в спорах:
– о налоге на прибыль – Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 5 января 2004 г. по делу № А82-36/2003-А/1, ФАС Северо-Западного округа от 19 мая 2004 г. по делу № А05-14008/03-12;
– о налоге на имущество – Постановления ФАС Северо-Западного округа от 3 ноября 2003 г. по делу № А05-4508/03-258/19, от 14 апреля 2004 г. по делу № А42-5413/03-5;
– о едином социальном налоге – Постановления ФАС Московского округа от 7 марта 2003 г. по делу № КА-А40/690-03, ФАС Волго-Вятского округа от 28 октября 2003 г. по делу № А29-3094/2003А.
Причем чиновники не только не могут применять штрафные санкции за то, что предприятие вовремя не перечислило авансовые платежи. Они также не имеют права принудительно взыскивать недоимку по таким авансам.

ПЕНИ

Когда организация пропустила срок уплаты налога либо перечислила не всю сумму, ей приходится раскошеливаться еще и на пени за каждый день опоздания (ст.75 Налогового кодекса РФ). В отличие от штрафов налоговики вправе взыскивать пени в бесспорном порядке. Между тем в п.20 Постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. № 5 сказано: пени следует взимать, если “в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода”.

Возьмем ЕСН. Авансы по этому налогу платятся как по итогам отчетных периодов, так и в течение них – ежемесячно. Исходя из логики ВАС РФ, можно сделать вывод, что на суммы, которые рассчитывают внутри отчетных периодов, пени начисляться не должны. А если инспектор взыскал их, то он поступил незаконно. Пени грозят фирме, если она опоздает с платежами по итогам I квартала, полугодия и 9 месяцев. Это подтверждают и арбитражные суды РФ. Пример тому – Постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 19 января 2004 г. № А33-6474/03-С3н-Ф02-4828/03-С1 и № А33-6474/03-С3н-Ф02-4909/03-С1, а также ФАС Центрального округа от 13 января 2004 г. № А36-181/16-03.

Похожая ситуация и с авансами по налогу на прибыль. Предположим, отчетными периодами у фирмы являются I квартал, полугодие и 9 месяцев. Тогда за то, что фирма опоздала с ежемесячным авансом, пени начислять не надо. Например, если апрельский платеж перечислен только в июне, то пеней не будет. А вот если организация заплатит налог за июнь только в августе, то инспектор имеет полное право начислить пени. К такому выводу пришел ФАС Волго-Вятского округа от 13 ноября 2003 г. по делу № А82-55/2002-А/2. Заплатить пени придется и в том случае, если предприятие перечисляет авансы ежемесячно.

Таким образом, если нужно выбирать, что заплатить вперед, учтите: авансы могут подождать. В первую очередь лучше перечислить налоги, период которых календарный месяц или квартал. Это НДС, акцизы, налог на добычу полезных ископаемых, ЕНВД и налог на игорный бизнес. А чтобы вообще не платить штрафы и пени, долг по авансам нужно погасить не позднее срока, который установлен для уплаты самого налога.

Пример 1.
Бухгалтер ООО “Калина” за июль 2004 г. начислил:
– авансовые платежи по ЕСН в сумме 26 000 руб.;
– НДС, равный 29 000 руб.;
– ежемесячный аванс по налогу на прибыль – 13 000 руб. (отчетными периодами у ООО “Калина” являются I квартал, полугодие и 9 месяцев).
Однако потом выяснилось, что на уплату всех начисленных сумм у фирмы денег на расчетном счете не хватает, и в августе в бюджет можно перечислить только 30 000 руб.
Вариант 1. ООО “Калина” полностью уплатило ЕСН, а также погасило часть задолженности по НДС – 4000 руб. В этом случае фирме грозят пени и штраф за несвоевременную уплату НДС – 25 000 руб. (29 000 – 4000).
Штрафов за опоздание с авансами по ЕСН и налогу на прибыль не будет. Пени начислять тоже не придется, так как недоимка образовалась внутри отчетного периода.
Вариант 2. ООО “Калина” полностью заплатит НДС – 29 000 руб. и еще 1000 руб. авансов по ЕСН или по налогу на прибыль. В этом случае штрафов и пеней вообще удастся избежать.

ВЗНОСЫ В ПФР И ФСС

Помимо налогов и сборов фирмы должны платить еще и взносы на обязательное социальное страхование в Пенсионный фонд РФ и ФСС РФ. Посмотрим, что произойдет, если перечислить их не вовремя.

ПЕНСИОННЫЕ ВЗНОСЫ

За несвоевременную уплату пенсионных взносов по ст.122 Налогового кодекса РФ оштрафовать нельзя. Эти взносы не являются ни налогом, ни сбором. Ведь они не упомянуты в качестве таковых в Законе РФ от 27 декабря 1991 г. № 2118-1 “Об основах налоговой системы в Российской Федерации”.

И все же штраф за то, что предприятие не заплатило пенсионные взносы, предусмотрен. Но взыскать его может только Пенсионный фонд РФ. На это четко указано в пп.4 п.1 ст.11 Федерального закона от 16 июля 1999 г. № 165-ФЗ “Об основах обязательного социального страхования”. Налоговики же такого права лишены (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 17 октября 2003 г. по делу № А56-10846/03).

Грозят за опоздание с взносами и пени. И опять же, начисление пеней – прерогатива Пенсионного фонда РФ. Но в этом случае требовать пени сотрудники фонда могут только через суд. Таким образом, их права ограничивает п.2 ст.25 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ “Об обязательном пенсионном страховании”.

Расчетным периодом по взносам является календарный год. А отчетными – I квартал, полугодие и 9 месяцев. Пени на ежемесячные авансовые платежи по пенсионным взносам начислять незаконно. Во всяком случае, так считают арбитражные суды. В частности, в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 7 марта 2003 г. по делу № А05-10532/02-527/10, от 15 сентября 2003 г. по делу № А26-2497/03-211, от 6 ноября 2003 г. по делу № А05-5398/03-241/10. Есть еще Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 8 декабря 2003 г. по делу № А79-3521/2003-СК1-3522.

А ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 4 декабря 2003 г. по делу № А05-4420/03-243/26 пошел еще дальше. Он указал, что Пенсионный фонд РФ не вправе начислять пени не только на ежемесячные платежи, но и на авансы по итогам отчетных периодов. Ведь все это лишь промежуточные платежи, они не являются окончательными суммами взносов, которые предприятие обязано перечислить за год.

Тут не следует забывать, что взносы на накопительную и страховую части пенсии уменьшают ЕСН, который предприятие начислило в федеральный бюджет. Но если в отчетном периоде сумма такого вычета превышает величину взносов, которые уже перечислены фонду, разница занижает соцналог (п.3 ст.243 Налогового кодекса РФ). Другими словами, вычет возможен только на ту сумму взносов в Пенсионный фонд РФ, которая уже уплачена. Поэтому если у предприятия не хватает денег, чтобы перечислить и ЕСН, и взносы, лучше сначала погасить долг перед фондом. В этом случае пени за неуплату соцналога будут меньше.

СТРАХОВЫЕ ВЗНОСЫ В ФСС РФ

С взносами в ФСС РФ по страхованию от несчастных случаев и профзаболеваний ситуация несколько иная. Ответственность за то, что их не заплатили, предусмотрена ст.19 Федерального закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ “Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний”. А взыскивают штрафы, пени и недоимки по взносам в соответствии с правилами, установленными частью первой Налогового кодекса РФ. То есть пени и недоимку исполнительные органы фонда вправе списывать со счета фирмы, а вот штрафы взимаются исключительно через суд.

В общем, в отличие от пенсионных взносов со страховыми платежами лучше не запаздывать. Ведь не исключено, что фонд заблокирует расчетный счет, выставив инкассовое поручение на недоимку и пени.

Расчетным периодом по взносам считается календарный год, но так как отчетность сдается ежеквартально, ежемесячные авансы можно перечислять с опозданием, не опасаясь последствий. Ведь в середине квартала у фонда еще нет необходимых данных, и он не сможет начислить пени. А вот взносы по итогам квартала советуем перечислять вовремя.

Пример 2.

В июле 2004 г., то есть по итогам полугодия, ООО “Зорна” должно перечислить в бюджет 316 600 руб. налогов и авансовых платежей, в том числе:
– НДС за июнь 2004 г. – 123 000 руб.;
– авансовые платежи по ЕСН за II квартал 2004 г. – 45 000 руб.;
– авансы по налогу на прибыль за полугодие – 62 000 руб.;
– платежи в Пенсионный фонд РФ – 74 000 руб.;
– взносы по страхованию от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний – 4000 руб.;
– авансовые платежи по налогу на имущество – 8600 руб.
У фирмы же на расчетном счете есть только 180 000 руб., и больше поступлений в ближайшее время не предвидится. В таком случае бухгалтер в первую очередь должен заплатить:
– НДС полностью – до 20 июля;
– страховые взносы в ФСС РФ, тоже полностью – в срок, установленный для получения денег на оплату труда за июнь.
Оставшиеся 53 000 руб. (180 000 – 123 000 – 4000) 15 июля лучше заплатить в Пенсионный фонд РФ. В этом случае ООО “Зорна” максимально уменьшит пени по соцналогу.

НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИК И НАЛОГОВЫЙ АГЕНТ

Штрафовать за несвоевременную уплату по ст.122 могут только налогоплательщиков. К налоговым агентам эта мера ответственности не применяется. То есть наказания по данной статье можно не опасаться, когда фирма вовремя не перечисляет НДФЛ с зарплаты сотрудников, НДС при аренде государственного имущества или налог на прибыль за иностранцев. При этом законодательство не дает чиновникам права взыскивать с агента недоимку по налогу или авансовому платежу, а также пени (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10 июня 2003 г. по делу № А33-15885/02-С3с-Ф02-1672/03-С1).

Единственное, что грозит налоговому агенту, – это штраф за то, что он не выполняет свои обязанности по удержанию и уплате налога. Правда, основание здесь другое: ст.123 Налогового кодекса РФ. Размер штрафа, предусмотренный данной статьей, – 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению. Поэтому если в акте, который составил проверяющий, указано, что фирму как налогового агента наказывают по ст.122, то наказание неправомерно и этот штраф можно не оплачивать. Суды в данном случае налоговиков не поддерживают (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23 января 2003 г. по делу № А13-6253/02-08).

Надо сказать, что штраф за опоздание с уплатой НДФЛ вообще маловероятен. Отчитываться по этому налогу надо один раз в год. Причем сделать это нужно до 1 апреля следующего года. До того, как налоговики получат отчет, штрафовать не будут: вряд ли инспектор станет проверять НДФЛ за текущий год во время выездной ревизии. То есть в принципе в течение налогового периода фирма может задерживать этот налог без особых последствий.

И все же предположим, чиновники обнаружили, что фирма нарушила срок уплаты НДФЛ. В такой ситуации надо постараться перечислить недоимку в бюджет до того, как будет составлен акт и вынесено решение по результатам проверки. Тогда штрафа по ст.123 можно избежать. Это подтвердил недавно и ФАС Северо-Западного округа в Постановлениях от 6 мая 2004 г. по делу № А56-35882/03 и от 16 февраля 2004 г. по делу № А56-28031/03.

Таким образом, с уплатой НДФЛ можно и повременить. А вот с НДС и налогом на прибыль, которые фирма обязана заплатить в качестве агента, лучше не затягивать и перечислить их сразу после того, как заплатите свои налоги.

ЕСЛИ ФИРМА ПРИМЕНЯЕТ “УПРОЩЕНКУ”

Налоговый период по единому налогу, уплачиваемому при упрощенной системе налогообложения, – календарный год. А отчетными периодами являются I квартал, полугодие и 9 месяцев (ст.346.19 Налогового кодекса РФ). Авансовые платежи по этому налогу фирма перечисляет только по итогам отчетных периодов. Значит, штрафа за опоздание с ними можно не опасаться. Ведь, как мы уже отмечали, ответственности за несвоевременное перечисление авансов Кодекс не предусматривает. Это подтверждает и Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 19 февраля 2004 г. по делу № А74-3288/03-К2-Ф02-348/04-С1. А вот что касается пеней, то их за опоздание с авансами заплатить придется. Арбитражные суды здесь руководствуются Постановлением Пленума ВАС РФ № 5 (ФАС Северо-Западного округа от 11 марта 2004 г. по делу № А26-7461/03-23).
Теперь о пенсионных взносах. В отличие от организаций, которые находятся на общем режиме, “упрощенцам” с ежемесячными авансами можно не спешить. Ведь ЕСН такие организации не платят, поэтому в вычетах не нуждаются. Перечислить взносы лучше позже, в конце квартала. Тем более что на сумму уплаченных пенсионных взносов “упрощенцы” вправе уменьшить величину единого налога (авансового платежа по нему).

И.А. Заровнядный, налоговый консультант ООО «Академия успешного бизнеса»
Журнал “Главбух”, № 15, 2004