Аренда вместо амортизации как способ минимизации налогов: преимущества и недостатки

Стоимость основных средств фирмы включают в расходы постепенно через амортизацию. Кроме того, согласно ст.318 Налогового кодекса РФ амортизация производственного оборудования – расходы прямые. Значит, сумму амортизационных отчислений надо еще и распределять между реализованной продукцией и той, которая осталась на складе. А также платить с остаточной стоимости налог на имущество. Поэтому на практике предприятия используют схему, которая позволяет снизить сумму налоговых платежей.
Суть ее в следующем. Сначала создается новая фирма, которая сразу переводится на “упрощенку”. Затем основные средства передаются этой фирме как вклад в уставный капитал либо продаются с рассрочкой платежа по остаточной стоимости. С новой фирмой заключают договор аренды переданного или проданного имущества. В итоге не нужно платить налог на имущество. Кроме того, можно сразу включить в расходы арендные платежи. Тем более что они могут быть куда значительнее суммы амортизации.
Однако у этой схемы есть и ряд недостатков. Поэтому в нашем материале мы не только расскажем о преимуществах этого способа минимизации налогообложения, но и о тех рисках, с которыми могут столкнуться фирмы.

СОЗДАНИЕ НОВОЙ ФИРМЫ

Прежде всего, нужно зарегистрировать новую фирму и перевести ее на упрощенную систему налогообложения. Тут нужно обратить внимание на следующие нюансы.
Первый. Доля участия фирмы, в интересах которой создается новое предприятие, не должна превышать 20 процентов уставного капитала “упрощенца”. В этом случае налоговики уже не смогут признать организации взаимозависимыми и контролировать цены по сделкам между ними (пп.1 п.1 ст.20 Налогового кодекса РФ). Что касается вкладов других юридических лиц, то они в совокупности не могут быть больше 25 процентов уставного капитала. Иначе новая организация не сможет применять “упрощенку”. Это ограничение установлено пп.14 п.3 ст.346.12 Налогового кодекса РФ.
Второй. Средняя численность работников новой фирмы должна быть не больше 100 человек. Это еще одно ограничение, которое выдвигает Налоговый кодекс РФ для перехода на “упрощенку”. Впрочем, такое количество сотрудников в создаваемой организации и не нужно.
Третий. Новую организацию лучше зарегистрировать в форме ООО. Почему нужно предпочесть именно эту организационно-правовую форму, мы расскажем ниже.
Четвертый. Заявление о переходе на упрощенную систему новой фирме лучше подать одновременно с документами на государственную регистрацию. Иначе в налоговой инспекции могут отказать в переходе на “упрощенку”. И хотя, как показывает арбитражная практика, требования налоговиков незаконны (см. Постановление ФАС Московского округа от 2 февраля 2004 г. по делу N КА-А40/11304-03), воспользуйтесь нашим советом. Это позволит избежать долгих судебных разбирательств и неоправданных расходов.
Пятый. Фирмы, перешедшие на “упрощенку”, могут выбрать объект налогообложения. То есть платить единый налог либо с доходов – по ставке 6 процентов, либо с доходов за вычетом расходов – по ставке 15 процентов. Новой организации, конечно, проще выбрать объектом доходы и перечислять налог с выручки от сдачи имущества в аренду. Однако если спланировать заранее затраты и поступления, то, выбрав базу “доходы минус расходы”, можно платить минимальный налог по ставке 1 процент.

ПЕРЕДАЧА ИЛИ ПРОДАЖА ОБОРУДОВАНИЯ

Итак, новая фирма создана и переведена на “упрощенку”. Теперь ей передают основные средства. Тут возможно два варианта. Первый – организация вносит имущество в счет вклада в уставный капитал (если является учредителем новой фирмы). Второй вариант – основные средства продаются “упрощенцу”. Рассмотрим эти варианты подробнее.

Передача основных средств в уставный капитал

Фирма, которая в дальнейшем будет арендовать основные средства у “упрощенца”, на этапе создания может внести их в счет вклада в уставный капитал. Конечно, при условии, что она является учредителем. Как мы сказали выше, чтобы избежать рисков, доля участия фирмы, в интересах которой создают новое предприятие, должна быть не больше 20 процентов уставного капитала.
Величина уставного капитала организации-“упрощенца” может быть любой. Однако чтобы тогда соучредителям не пришлось вносить значительные вклады деньгами или имуществом, лучше сделать его минимальным. Для ООО это 10 000 руб. Однако тут же возникает вопрос. Означает ли это, что фирма может передать имущество, стоимость которого составляет только 2000 руб. (10 000 руб. х 20%)? Все зависит от величины вклада в уставный капитал и организационно-правовой формы.
В п.9 ПБУ 6/01 сказано, что первоначальной стоимостью основных средств при передаче их в уставный капитал является их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации. Отсюда можно сделать вывод, что учредители могут сами решить, какова цена передаваемого имущества. И она может существенно отличаться от рыночной стоимости основных средств. Однако это утверждение верно, если величина вклада в уставный капитал ООО не больше 20 000 руб. В противном случае для определения рыночной стоимости нужно приглашать независимого оценщика (п.2 ст.15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ). Если же новая фирма создана в форме ОАО или ЗАО, то, оплачивая акции имуществом, привлекать оценщика нужно независимо от величины вклада (п.3 ст.34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ).
Таким образом, выгоднее, если новая фирма будет зарегистрирована как ООО, а доля участия организации, которая в дальнейшем будет арендовать имущество, не превысит 20 000 руб. В этом случае в счет вклада можно передавать основные средства независимо от их стоимости. А оценивать это имущество в учредительном договоре можно в символическую сумму.
Признать такую сделку недействительной налоговикам вряд ли удастся. Во всяком случае арбитражная практика пока складывается не в их пользу. В своем вердикте судьи указывают, что в пп.16 п.1 ст.31 Налогового кодекса РФ приведен перечень исков, с которыми налоговая инспекция вправе обращаться в арбитражный суд. Иск о признании сделок недействительными там не упомянут. Не предусмотрено такое право чиновников и в других статьях Кодекса. Пример – Постановление ФАС Северо-Западного округа от 23 декабря 2003 г. по делу N А44-1674/03-С10.
Достоинство этого варианта в том, что в этой ситуации не придется платить НДС. В соответствии с пп.4 п.3 ст.39 Налогового кодекса РФ передача имущества в счет вклада в уставный капитал реализацией не считается. Следовательно, не облагается НДС.
Понятно, что степень доверия между организацией, которая создает новую фирму, и другими учредителями должна быть очень высокой. Ведь, оценив дорогостоящее оборудование при передаче в уставный капитал намного ниже его реальной рыночной стоимости, фирма рискует. Новый собственник может оставить его у себя, отказаться сдавать имущество в аренду и выплатить фирме символическую сумму, а не действительную стоимость ее доли.
Также недостаток этого варианта: отрицательная разница между балансовой стоимостью и величиной вклада в уставный капитал не учитывается для целей налогообложения (пп.2 п.1 ст.277 Налогового кодекса РФ).
Что касается новой организации, то, получив имущество в уставный капитал, фактически никаких расходов “упрощенец” не несет. А раз так, то уменьшить доходы на стоимость таких основных средств нельзя.

Продажа имущества в рассрочку

Фирма, в интересах которой учреждают новую организацию, продает последней свои основные средства по остаточной стоимости, увеличенной на сумму НДС. Почему именно по остаточной? Если цена будет выше, то с разницы придется заплатить налог на прибыль. А если ниже, то убыток надо будет перенести на будущее и включать в расходы в течение оставшегося срока службы (п.3 ст.268 Налогового кодекса РФ).
При продаже основных средств иногда предусматривают рассрочку платежа. Она выгодна организациям, которые определяют выручку для целей исчисления НДС “по оплате”. В этом случае им не нужно сразу платить НДС со всей стоимости продаваемого оборудования. Если условие о рассрочке предусмотрено в договоре купли-продажи, то после заключения договора аренды фирмы будут проводить зачет взаимных требований на сумму очередного платежа по рассрочке. Если арендная плата будет больше, то остаток “упрощенец” получит деньгами.
При этом если новая организация выбрала объект налогообложения “доходы минус расходы”, то размер арендной платы лучше установить равной величине ежемесячных платежей за проданное имущество. В этом случае организация, которая продает имущество, не будет платить налог на прибыль.
Что касается новой фирмы, то, если она выбрала объект налогообложения “доходы минус расходы”, плату за аренду устанавливают чуть больше общей суммы расходов. Тогда фирма платит минимальный налог – по ставке 1 процент со всех доходов. Обратите внимание: ст.346.16 Налогового кодекса РФ не предусматривает возможности поэтапного включения в расходы затрат на основные средства. Поэтому стоимость проданного оборудования можно будет списать в расходы лишь после полной оплаты.
Если же вновь созданная организация рассчитывает единый налог с доходов, то величина арендной платы может быть и больше ежемесячного платежа по рассрочке. В данном случае никто внакладе также не останется. “Упрощенец” заплатит единый налог по ставке 6 процентов с выручки от аренды (вместо 24%, если бы речь шла о фирме, работающей по обычной системе). Какие она понесет расходы, значения не имеет.
Недостаток этого способа в том, что с реализации основных средств придется единовременно заплатить немаленькую сумму НДС – если фирма-продавец считает выручку “по отгрузке”. У тех, кто работает “по оплате”, таких проблем не возникнет.
Кроме того, фирмам, возможно, придется столкнуться с противодействием налоговиков. Чиновники могут предъявить претензии к операциям купли-продажи оборудования с рассрочкой платежа и одновременным получением этого имущества в аренду. И начать судебное разбирательство по поводу того, что подобные операции оформлены исключительно для налоговой минимизации.

Заключение договора аренды

Как мы уже сказали, чтобы бывший собственник основных средств мог и дальше использовать их для своих нужд, между организациями заключается договор аренды.
При этом чем выше цена, указанная в договоре, тем больше экономия. Однако выше и риск. Налоговики могут заинтересоваться, если расходы по аренде будут в десятки раз больше амортизационных отчислений.
Некоторые фирмы предусматривают штраф за нарушение условий договора аренды. Скажем, за просрочку платежей. Сумма санкций может быть любой. Далее, они перечисляют деньги позже указанного в договоре срока. И признают факт нарушения, начисляя штраф. В этом случае, если фирма работает по методу начисления, сумма неустойки будет уменьшать налогооблагаемые доходы. “Упрощенец” включит штрафы в доход не раньше, чем получит деньги. Впрочем, впоследствии их вообще не перечисляют.

ПЛЮСЫ И МИНУСЫ СХЕМЫ

Обобщим все преимущества и недостатки предложенной схемы.
Сначала – еще раз о выгоде. Фирма, которая передала или продала свои основные средства, налог на имущество с их остаточной стоимости платить уже не будет. Арендные платежи, которые существенно превышают величину амортизационных отчислений, можно полностью включить в прочие расходы отчетного периода (пп.10 п.1 ст.264 Налогового кодекса РФ). Признанные штрафы за опоздание с уплатой арендных платежей относят в состав внереализационных расходов (пп.13 п.1 ст.265 Налогового кодекса РФ). Конечно, при условии, что доходы и расходы организация считает методом начисления.
Вновь созданная организация с полученных от аренды доходов заплатит единый налог по ставке 6 процентов или вообще 1 процент – минимальный налог, если правильно спланирует свои доходы и расходы. Налог на имущество со стоимости полученных основных средств ей рассчитывать не нужно. Организации, переведенные на “упрощенку”, его не уплачивают (п.2 ст.346.11 Налогового кодекса РФ). Что касается штрафов, то они могут быть включены в облагаемые доходы, только когда деньги будут получены. Ведь доходы и расходы “упрощенцы” признают по кассовому методу.

Пример. ЗАО “Кастор” работает на обычной системе налогообложения, а доходы и расходы определяет по методу начисления. На балансе у фирмы в составе основных средств числится только автомобиль. Первоначальная стоимость автомобиля – 168 000 руб. Срок полезного использования – 48 месяцев. Амортизация в бухгалтерском и налоговом учете начисляется линейным способом. Остаточная стоимость на 1 июля 2004 г. составила 105 000 руб. Средняя стоимость автомобиля за полугодие 2004 г. – 155 500 руб. Ставка налога на имущество – 2,2 процента.
До создания новой фирмы
В июне 2004 г. бухгалтер ЗАО “Кастор” включит в прочие расходы сумму амортизационных отчислений – 3500 руб. (168 000 руб. : 48 мес.). Теперь посчитаем, какая сумма налога на имущество приходится на июнь 2004 г. Она равна:
155 500 руб. х 2,2% х 1/4 : 6 мес. = 143 руб.
После создания новой фирмы
Чтобы уменьшить налоговые платежи, руководство ЗАО “Кастор” решило создать ООО “Поллукс”. Организацию перевели на “упрощенку”. Объект налогообложения – доходы. Уставный капитал новой фирмы – 10 000 руб. Доля участия ЗАО “Кастор” – 19 процентов. На этапе создания, в мае 2004 г., в уставный капитал ООО “Поллукс” был внесен автомобиль. Его оценка по договору между участниками новой фирмы – 1900 руб. Так как величина вклада не превышает 20 000 руб., независимого оценщика ЗАО “Кастор” не приглашало. Кроме того, не нужно начислять НДС. Передача имущества в уставный капитал реализацией не считается. Следовательно, не облагается этим налогом.
После регистрации новой фирмы 1 июня 2004 г. ЗАО “Кастор” и ООО “Поллукс” заключили договор аренды автомобиля. По условиям договора ежемесячные арендные платежи – 15 000 руб. Эта сумма должна быть перечислена до 15-го числа каждого месяца. За опоздание установлен штраф – 2 процента от суммы платежа за каждый день просрочки.
Предположим, что за июнь 2004 г. арендные платежи были перечислены ЗАО “Кастор” только 30 июня, то есть с опозданием на 15 дней. ООО “Поллукс” в этот же день выставило претензию, которую нарушитель признал, но штраф не перечислил.
В итоге бухгалтер ЗАО “Кастор” уменьшит июньские расходы на сумму, уплаченную за аренду автомобиля, – 15 000 руб. и величину признанных им штрафных санкций – 4500 руб. (15 000 руб. х 2% х 15 дн.). Налог на имущество по автомобилю фирма не платит.
Теперь посмотрим, сколько придется заплатить ООО “Поллукс”. Сумма единого налога с арендной платы будет 900 руб. (15 000 руб. х 6%). Так как деньги за нарушение условий оплаты не поступили, в доход “упрощенца” они не включаются.
Таким образом, в результате применения данной схемы фирма, которая продала автомобиль, уменьшит свои доходы на 19 500 руб. (вместо 3500 руб.). Налог на имущество не будет платить вообще. А “упрощенец” заплатит только единый налог, ставка которого в четыре раза меньше ставки налога на прибыль.

Теперь обобщим недостатки. Как мы уже говорили, при передаче в уставный капитал дорогое оборудование придется оценить в символическую сумму. Помимо того риска, что партнер по бизнесу может оказаться недобросовестным, есть и налоговый минус. А именно: разницу между балансовой стоимостью имущества и величиной вклада нельзя учесть при налогообложении. Кроме того, фирма-“упрощенщик” не сможет включить в расходы стоимость имущества, если оно получено в счет вклада в уставный капитал.
Если же имущество продается “упрощенщику” в рассрочку, то не исключена возможность, что налоговая инспекция попытается подать на организацию в суд за намеренное занижение налогов.

И.С. Немчанинов, налоговый консультант ООО «Академия успешного бизнеса»
Журнал “Главбух”, № 14, 2004