Как обезопасить выплаты по гражданско-правовым договорам

Заключение гражданско-правовых договоров с физлицами, вместо трудовых, позволяет получить ряд организационных и налоговых преимуществ. Например, привлекая человека по договору подряда, компания снимает с себя обязанности по предоставлению отпуска, оплаты больничного обеспечению нормальных условий труда, обустройству рабочего места и т. п. Кроме того, подобная замена отношений приводит к снижению налоговой нагрузки.
Учитывая выгоды, нетрудно понять пристальное внимание налоговиков к таким договорам. Внутренние документы ФНС России прямо говорят о том, что наличие множественных гражданско-правовых договоров с физлицами свидетельствует о том, что компания применяет схему уклонения от ЕСН, то есть сознательно подменяет трудовые договоры гражданско-правовыми.
Однако защититься от претензий налоговиков и доказать правомерность привлечения работников на временной основе можно.

НАЛОГОВЫЕ ПРЕИМУЩЕСТВА ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫХ ДОГОВОРОВ

Во-первых, сумма вознаграждений по гражданско-правовым договорам не облагается взносами в ФСС – 2,9% (п. 3 ст. 238 НК РФ), а также взносами по травматизму (п. 1 ст. 5 Федерального закона от 24.07.98 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний»).
Во-вторых, если привлеченный по договору подряда или возмездного оказания услуг человек является индивидуальным предпринимателем, то с суммы выплаченного ему вознаграждения вообще не исчисляется этот налог (п. 1 ст. 236 НК РФ).
В-третьих, компенсация расходов, связанных с выполнением работ и оказанием услуг, которая предусмотрена договором, также не включается в налоговую базу по ЕСН (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). В частности, это относится к оплате проезда, проживания и прочих расходов в местах проведения работ.
В-четвертых, все выплаты по гражданско-правовому договору не облагаются ЕСН, пока не подписан акт выполненных работ (п. 3 ст. 243 НК РФ). То есть существует возможность выплачивать физлицу вознаграждение, откладывая уплату ЕСН до окончательного расчета по договору.
Чтобы эти выгоды не обернулись доначислением налогов при проверке, необходимо тщательно продумать оформление гражданско-правовых договоров.

НАЛОГОВИКИ ЗАЯВЛЯЮТ, ЧТО ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫЕ ОТНОШЕНИЯ ПРИКРЫВАЮТ ТРУДОВЫЕ

Любой признак трудовых отношений в гражданско-правовых договорах может повлечь переквалификацию и доначисление налогов.
В частности, за работником не должна быть закреплена должность из штатного расписания. На него не должны распространяться требования внутреннего трудового распорядка. Работодатель не должен гарантировать работнику обеспечение нормальных условий труда и выплату премий, больничных, суточных и отпускных. Вознаграждение должно зависеть только от результата работы. Не допустимо регулярно выплачивать фиксированные суммы, которые ни от чего не зависят.
Кроме того, при заключении договоров с гражданами, работающими по договору подряда, не нужно принимать заявление, оформлять приказы о приеме на работу или делать записи в трудовую книжку. Для выполнения конкретных работ или услуг заказчики обычно оформляют отдельные поручения. А подрядчики в конце месяца отчитываются перед ними о выполненных заданиях. На каждое выплаченное вознаграждение составляют акт выполненных работ или оказанных услуг и предоставляют отчет о проделанной работе. Если эти признаки будут выявлены при проверке, то суд может встать на сторону налоговиков (к примеру, постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 11.07.06 № А33-19664/05-Ф02-2961/06-С1).
Если договор подряда был заключен со штатным работником, то важно, чтобы обязанности, указанные в договоре не были схожи с его функциями по трудовому договору. Кроме того, работы или услуги должны выполняться этим сотрудником строго в нерабочее время, то есть по окончанию трудового дня или во время отпуска.
Соблюдение этих несложных мер безопасности снизит риск претензий налоговиков по поводу исчисления ЕСН с вознаграждений физлиц, привлеченных со стороны. Если же дело дойдет до суда, то велика вероятность выигрыша налогоплательщика (постановления федеральных арбитражных судов Западно-Сибирского от 03.07.07 № Ф04-4368/2007(35866-А27-25), от 07.05.07 № Ф04-2632/2007(33808-А70-25), от 05.05.06 № Ф04-1195/2006(21824-А70-14), Восточно-Сибирского от 01.11.06 № А33-4217/06-Ф02-5620/06-С1, от 30.11.06 № А33-6892/06-Ф02-6252/06-С1, Московского от 16.08.06 № КА-А41/7668-06 округов).

КАК УБЕДИТЬ, ЧТО РАСХОДЫ НА ВОЗНАГРАЖДЕНИЕ  ОБОСНОВАННЫ

Еще одной весьма распространенной претензией налоговиков является ссылка на то, что расходы на привлечение сторонней рабочей силы по гражданско-правовым договорам экономически необоснованны. Поэтому не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль.
В частности, такие претензии возникают, если функции привлеченного со стороны специалиста совпадают с обязанностями штатного сотрудника. По мнению налоговиков, в этом случае расходы на выплату вознаграждения по гражданско-правовому договору необоснованны.
В защиту можно привести несколько доводов. Во-первых, налоговое законодательство не ставит обоснованность затрат в зависимость от наличия или отсутствия структурных подразделений или должностных лиц, решающих аналогичные задачи (к примеру, постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 19.03.07 № Ф04-5188/2006(32565-А27-40)).
Во-вторых, если из должностной инструкции работника вытекает, что он не обязан выполнять те или иные работы, то компания может воспользоваться услугами сторонних организаций (письмо Минфина России от 06.12.06 № 03-03-04/2/257, постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 27.03.06 № КА-А40/1845-06). Поэтому в должностных инструкциях не стоит ограничиваться общей формулировкой, подразумевающей, что сотрудник обязан выполнять любые задания. Лучше более конкретно прописать или прямо ограничить круг трудовых обязанностей.
В-третьих, можно доказать, что работник не мог оказать нужные услуги по объективным обстоятельствам. К примеру, у штатного сотрудника недостаточно квалификации для выполнения нестандартного задания, что подтверждается данными из личного дела (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного от 04.10.05 № А66-12629/2004). Или сотрудник был в отпуске, в командировке, на больничном и т.д. (к примеру, постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 05.02.07 № Ф04-9351/2006(30550-А27-15)). Но в любом случае безопаснее запастись служебной запиской ответственного менеджера, в которой обосновывается, почему целесообразно прибегнуть к услугам сторонних специалистов.
Также риск споров по поводу обоснованности расходов на вознаграждение возникает, если гражданско-правовой договор заключен с человеком, уже состоящим в штате организации. Инспекторы на местах заявляют, что пункт 21 статьи 255 НК РФ разрешает включать в расходы выплаты по гражданско-правовым договорам, которые заключены только с внештатными работниками.
Однако чиновники Минфина России допускают признание таких вознаграждений штатникам в составе прочих расходов на основании подпункта 49 пункта 1 статьи 264 НК РФ. Это разрешено, если предмет гражданско-правового договора не дублирует функции штатных сотрудников (письма Минфина России от 27.03.08 № 03-03-06/3/7,от 26.01.07 № 03-04-06-02/11, ФНС России от 20.10.06 № 02-1-08/222@).
На сторону налогоплательщика в данной ситуации чаще всего встают и судьи. Так в постановлении Федерального арбитражного суда  Поволжского округа от 18.03.08 № А55-11216/07 арбитры указали, что граждане и юридические лица свободны в заключении договоров возмездного оказания услуг. Поэтому нет оснований отказывать в вычете расходов по гражданско-правовому договору, заключенному с сотрудником компании, при соблюдении требований, предъявляемых к расходам статьей 252 НК РФ.

ПРЕДПРИНИМАТЕЛЬ НЕ ДОЛЖЕН БЫТЬ ФИКТИВНЫМ

Очевидно, что налоговая экономия увеличивается, если договор подряда будет заключен не просто с физическим лицом, а с предпринимателем, применяющим «упрощенку». Это позволит обеим сторонам сделки экономить практически на всех налогах: компания не начисляет ЕСН и не удерживает НДФЛ, а предприниматель сам платит единый налог с полученных доходов по ставке 6 процентов.
Однако подобная налоговая экономия часто приводит к обвинениям в фиктивности предпринимательской деятельности, особенно если предприниматель не оказывает услуг никому, кроме проверяемой компании или ранее работал в штате по трудовому договору. Чтобы защититься от подобных претензий важно, чтобы предприниматель работал самостоятельно, то есть имел других клиентов помимо проверяемой компании. Риск уменьшиться, если у предпринимателя будут свои сотрудники, своя реклама и т.д.
Требование о самостоятельной деятельности вытекает из участившейся практики обвинения в получении необоснованной налоговой выгоды (постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.06 № 53). Это вероятно, если налоговики выявят совокупность таких признаков, как регистрация предпринимателя незадолго до заключения гражданско-правового договора, взаимозависимость с компанией, разовый характер взаимоотношений.
Также для компании будет немаловажным проверить, чтобы работы или услуги, которые предприниматель производил по договору с фирмой, соответствовали видам деятельности, указанным в свидетельстве предпринимателя. Если обнаружатся расхождения, выданные суммы могут быть расценены проверяющими как выплаты по трудовому договору.

ИНСПЕКТОРЫ МОГУТ ДОНАЧИСЛИТЬ ЕСН НА СУММУ КОМПЕНСАЦИИ

С 2008 года не подлежат обложению ЕСН все виды установленных законодательством компенсационных выплат, связанных с расходами физического лица по выполнению работ или оказанию услуг по договорам гражданско-правового характера (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). Это нововведение делает использование гражданско-правовых договоров в хозяйственной деятельности еще более выгодным.
Налоговики могут оспорить право компании не начислять ЕСН на сумму компенсации за периоды до 2008 года. Так как в письме ФНС России от 13.04.05 № ГВ-6-05/294@ высказана позиция, что компенсационные выплаты являются дополнительным вознаграждением физическому лицу за выполняемые им по договорам гражданско-правового характера определенные работы или услуги, поэтому они должны облагаться ЕСН в общем порядке.
Арбитры ВАС РФ с этой позицией не согласны. Так, в постановлении ВАС РФ от 18.08.05 № 1443/05 указано, что, поскольку данные компенсации не являются вознаграждением за выполнение работ или оказание услуг, они не должны быть объектом обложения ЕСН, независимо от включения их в состав расходов при налогообложении прибыли. Согласен с этой позицией и Минфин России (письмо от 13.12.07 № 03-04-06-02/219).
Чтобы признать сумму компенсации в налоговых расходах, необходимо прописать их в договоре и получить у физлица соответствующие подтверждающие документы (квитанцию о безналичной оплате, билеты на поезд и т.п.).

Э.С. МИТЮКОВА, генеральный директор консалтинговой компании «Академия успешного бизнеса»