Обзор семинара: Учет в некоммерческих организациях

В соответствии с действующим законодательством благотворительные организации представляют собой один из видов некоммерческих организаций.
Существовать они могут в формах общественных организаций, фондов или учреждений.
В том что касается налогообложения благотворительных организаций, оно практически ничем не отличается от налогообложения прочих благотворительных организаций. Также существуют налоговые льготы, относящиеся к благополучателям и благотворителям.
Для того чтобы разобраться более подробно с тем, что собой представляют благотворительные организации, необходимо рассмотреть вопросы, связанные с их “материнским” понятием – некоммерческими организациями.

Некоммерческие организации

Вопросы, связанные с некоммерческими организациями, регулируются Гражданским кодексом РФ и Федеральным законом от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ “О некоммерческих организациях”.
В соответствии со ст. 50 ГК РФ юридические лица делятся на коммерческие и некоммерческие. В отличие от коммерческих некоммерческие организации не имеют своей основной целью получение прибыли и не могут распределять полученную прибыль между своими участниками. Однако необходимо отметить, что они не лишены права вести предпринимательскую деятельность для достижения своих уставных целей. В этом случае налогообложение осуществляется на общих основаниях.
Для некоммерческих организаций ГК РФ предусмотрены следующие организационные формы: потребительские кооперативы, общественные и религиозные организации (объединения), финансируемые собственником учреждения, благотворительные и другие фонды, “а также другие формы, предусмотренные законом”. По поводу “других форм” сведения можно почерпнуть в Федеральном законе “О некоммерческих организациях”: некоммерческое партнерство, автономная некоммерческая организация и государственная корпорация. Кроме того, Федеральный закон “О некоммерческих организациях” устанавливает, что объединения (ассоциации, союзы) некоммерческих организаций также имеют статус некоммерческой организации. Аналогично дело обстоит и с объединениями коммерческих организаций, которые не ведут предпринимательскую деятельность.
Некоммерческие организации обладают лишь специальной правоспособностью. Это значит, что некоммерческие организации могут делать только то, что записано в их уставных документах. Необходимо отметить, что в противовес некоммерческим организациям коммерческие имеют право делать все, что не запрещено законом.
Каждая из существующих форм некоммерческой организации имеет свою специфику. А именно следующие.
Общественные или религиозные организации (ст. 117 ГК РФ) – добровольные объединения граждан, которые объединились на основе общности интересов для удовлетворения духовных или иных нематериальных потребностей. Такие организации обладают ограниченной ответственностью и имеют право вести коммерческую деятельность для достижения своих уставных целей. Имущество (включая денежные взносы), переданное организации ее участниками, переходит в ее собственность и не может быть востребовано обратно. Деятельность различного рода организаций регулируется такими Законами, как “Об общественных объединениях”, “О политических партиях”, “О свободе совести и религиозных организациях” и т.д.
Фонд (ст. ст. 118, 119 ГК РФ) – не имеющая членства некоммерческая организация, которая была учреждена гражданами и (или) юридическими лицами на основе добровольных имущественных взносов и преследующая социальные, благотворительные, культурные, образовательные или иные общественно полезные цели. Необходимо отметить, что у фонда нет участников, он является объединением не граждан (или юридических лиц), а их имущества, которое переходит в собственность фонда. Надзор за деятельностью фонда осуществляет его попечительский совет.
Учреждение (ст. 120 ГК РФ) – некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера и финансируемая полностью или частично этим собственником. Таким образом, у учреждения есть единственный собственник. Имущество, переданное собственником, закрепляется за учреждением на праве оперативного управления. Это значит, что имущество остается в собственности учредителя, а учреждение лишь управляет им в соответствии со своими уставными целями и указаниями собственника. При желании собственник всегда может изъять свое имущество. При отсутствии средств у учреждения собственник несет субсидиарную ответственность по его долгам.
Необходимо отметить, что перечисленные выше формы некоммерческих организаций являются основными. Хотя, как уже было сказано выше, существуют и другие формы.
Основной особенностью налогообложения некоммерческих организаций является то, что они не платят налоги на прибыль на получаемые ею безвозмездные целевые поступления на ее содержание и ведение уставной деятельности. НК РФ дает закрытый список возможных целевых поступлений, в том числе благотворительные пожертвования.
Необходимо отметить, что не каждая некоммерческая организация имеет статус благотворительной, так как ее уставные цели могут быть никак не связаны с благотворительностью.

Благотворительные организации

Теперь перейдем непосредственно к вопросам, связанным с благотворительными организациями. Основные сведения об этих организациях можно почерпнуть из Федерального закона от 11 августа 1995 г. N 135-ФЗ “О благотворительной деятельности и благотворительных организациях” и ГК РФ.
В соответствии с этим Законом под благотворительной деятельностью следует понимать добровольную деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.
Но для того чтобы бескорыстное пожертвование считалось благотворительностью, необходимо соблюдение следующего условия: цель пожертвования должна соответствовать одному из пунктов приведенного ниже списка:
– социальная поддержка и защита граждан;
– подготовка к преодолению стихийных бедствий;
– оказание помощи пострадавшим;
– укрепление мира;
– укрепление роли семьи;
– защита материнства и детства;
– содействие образованию, науке, культуре;
– содействие охране здоровья;
– содействие физкультуре и спорту;
– охрана окружающей среды;
– охрана исторических памятников.
Обращаю ваше внимание, что данный список является закрытым. Из этого, в частности, следует, и особо отмечено Федеральным законом “О благотворительной деятельности и благотворительных организациях”, что помощь коммерческим организациям и политическим партиям благотворительностью не является. Необходимо отметить отсутствие в данном списке религиозных организаций.
В свою очередь, согласно ст. 582 ГК РФ, пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Для того чтобы сделать пожертвование, согласия получателя не требуется. Если жертвователем является организация и стоимость дара превышает пять установленных законом минимальных размеров оплаты труда, договор дарения движимого имущества обязательно заключается в письменной форме (п. 2 ст. 574 ГК РФ).
О том, кто является участником благотворительной деятельности, говорится в ст. 5 Федерального закона “О благотворительной деятельности и благотворительных организациях”. Это граждане и организации, которые занимаются благотворительной деятельностью (благотворители), а также граждане и организации, в интересах которых она осуществляется (благополучатели). Кроме того, в соответствии с Федеральным законом “О благотворительной деятельности и благотворительных организациях” к участникам благотворительной деятельности относятся и добровольцы. В контексте данной статьи нас интересуют благополучатели.
Физические и юридические лица могут осуществлять благотворительную деятельность как индивидуально, так и объединившись, в том числе с образованием благотворительной организации.
Исходя из определения понятия “благотворительная деятельность”, можно вывести определение этого понятия – неправительственная (т.е. негосударственная и немуниципальная) некоммерческая организация, созданная для осуществления благотворительной деятельности.
Федеральный закон “О благотворительной деятельности и благотворительных организациях” определяет, что благотворительные организации могут быть созданы в форме общественной организации (объединения), фонда или учреждения и в иных формах, но иных форм пока в действующем законодательстве не предусмотрено. Также необходимо отметить, что благотворительная организация может создаваться в форме учреждения только в том случае, если ее учредителем является другая благотворительная организация.
Высшим органом управления благотворительной организации является коллегиальный орган (попечительский совет и т.п.). Его участники должны выполнять свои функции безвозмездно.
Благотворительная организация, помимо благотворительной деятельности, имеет право вести коммерческую деятельность, получать доходы от учрежденных ею коммерческих организаций и т.д. Но здесь есть одна оговорка: не менее 80% ее доходов должно идти на финансирование собственно благотворительных программ и не более 20% – на оплату труда персонала организации.
Допускаются участие благотворительной организации в международной благотворительной деятельности, а также получение пожертвований от иностранных граждан и организаций.

Налогообложение благотворительной деятельности

Налоговые льготы в области благотворительности можно разделить на относящиеся к благотворителям (гражданам и организациям, в том числе благотворительным организациям) и относящиеся к благополучателям (гражданам и организациям). Данные льготы определены в НК РФ и иных федеральных законах. Кроме того, льготы могут устанавливаться местным законодательством. Рассмотрим данный вопрос так, как это подразумевается в НК РФ.

Налоги в благотворительной организации

Для некоммерческих организаций, включая и благотворительные организации, действует особый режим налогообложения. В соответствии с ним при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления на содержание самих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно и использованные некоммерческой организацией по назначению. К таким целевым поступлениям можно относить вступительные взносы, имущество, переходящее некоммерческой организации по завещанию, а также деньги и имущество, полученные на осуществление благотворительной деятельности (п. 2 ст. 251 НК РФ). Между тем, если некоммерческая организация, в том числе благотворительная, занимается коммерческой деятельностью, то налог на прибыль взимается с нее в общем порядке. То есть существует прямая взаимосвязь: если организация существует, например, на пожертвования или иные целевые поступления, предназначенные для ведения уставной деятельности, то налог на прибыль можно не платить, если же зарабатывает сама – то налог уплачивается. В принципе ничего “особого” в этом нет, т.к. прямо следует из сути налога на прибыль как налога на деятельность, а не на пассивное ожидание чьей-то помощи.
Еще одна льгота, предусмотренная НК РФ для организаций, занятых благотворительной деятельностью, – это освобождение от НДС (пп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ). Норма закона сформулирована следующим образом: не подлежит обложению НДС передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) безвозмездно в рамках благотворительной деятельности в соответствии с Федеральным законом “О благотворительной деятельности и благотворительных организациях”. Необходимо отметить, что данный случай является исключительным. Во всех остальных случаях, когда безвозмездная передача не связана с благотворительной деятельностью, она облагается НДС, а оценка такого “дарения” производится по правилам ст. 40 НК РФ. Здесь необходимо предостеречь, что в случае освобождения от НДС по основаниям, названным в пп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ, не принимается к вычету и НДС, уплаченный за данный товар поставщикам.
Третья льгота, предусмотренная НК РФ в отношении благотворительной деятельности, относится к НДФЛ. Расходы физических лиц на благотворительные цели признаются социальным налоговым вычетом, то есть уменьшают налоговую базу благотворителя. Но необходимо отметить, что к вычету принимается не более 25% суммы доходов, полученных в налоговом периоде (пп. 1 п. 1 ст. 219 НК РФ). Указанная норма закона сформулирована следующим образом: налогоплательщик имеет право на получение социальных налоговых вычетов “в сумме доходов, перечисляемых налогоплательщиком на благотворительные цели в виде денежной помощи организациям науки, культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения, частично или полностью финансируемым из средств соответствующих бюджетов, а также физкультурно-спортивным организациям, образовательным и дошкольным учреждениям на нужды физического воспитания граждан и содержание спортивных команд, а также в сумме пожертвований, перечисляемых (уплачиваемых) налогоплательщиком религиозным организациям на осуществление ими уставной деятельности”.
Определение благотворительности в ст. 219 НК РФ существенно отличается от определения, которое дано в Федеральном законе “О благотворительной деятельности и благотворительных организациях”. Во-первых, необходимо обратить внимание на требование бюджетного финансирования организации – получателя благотворительной помощи. То есть как минимум речь идет о бюджетных организациях, а не о благотворительных. В принципе бюджетные и благотворительные организации объединяет только отсутствие обязанности уплачивать налог на прибыль. В остальном их цели и задачи хоть и схожи, но все-таки отличаются. Во-вторых, за рамки необходимости наличия бюджетного финансирования почему-то выведены физкультурно-спортивные организации, а также образовательные дошкольные учреждения, получающие помощь на нужды физического воспитания граждан и содержание спортивных команд. В-третьих, упомянуты религиозные организации, получающие пожертвования в рамках уставной деятельности. Таким образом, список целей благотворительной деятельности по НК РФ короче, чем в соответствии с Федеральным законом “О благотворительной деятельности и благотворительных организациях”, но зато в него все-таки включены религиозные организации.
Нельзя не отметить, что эта льгота имеет отношение только к стимулированию благотворительной деятельности, а не к налогообложению благотворительных организаций, так как выгодополучателем становится физическое лицо – благотворитель.

Добровольцы: выплаты и налогообложение

В соответствии со ст. 5 Федерального закона “О благотворительной деятельности и благотворительных организациях” к добровольцам относятся граждане, осуществляющие благотворительную деятельность в форме безвозмездного труда в интересах благополучателя. То есть в интересах благотворительной организации. Благотворительная организация может оплачивать расходы добровольцев, связанные с их деятельностью в этой организации в рамках участия в благотворительной деятельности. Например, могут быть оплачены командировочные расходы, затраты на транспорт и т.д.
Отметим, что добровольчество – это совершенно особый вид сотрудничества между организацией и физическим лицом. Добровольцы не состоят с данной организацией ни в трудовых, ни в гражданско-правовых отношениях. Если это произойдет, то гражданин перестанет быть добровольцем, а станет сотрудником благотворительной организации.
Теперь необходимо разобраться, возникает ли у благотворительной организации обязанность платить ЕСН или на сегодняшний день уже страховые взносы с сумм, выплачиваемых добровольцу, а у самого добровольца необходимость уплачивать НДФЛ.
От обложения НДФЛ освобождены все виды установленных действующим законодательством РФ компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая возмещение командировочных расходов). Такой же порядок налогообложения применяется и к выплатам в пользу лиц, находящихся во властном или административном подчинении организации, а также членам совета директоров или иного аналогичного органа (п. 3 ст. 217 НК РФ). Реализуя какую-либо благотворительную программу, добровольцы хотя и не состоят в штате благотворительной организации, но обязаны выполнять поручения в соответствии с ее локальными нормативными актами. А значит, они находятся во властном или административном подчинении некоммерческой организации. Поэтому выплаты, связанные с возмещением добровольцам расходов на проезд и проживание в гостинице, не облагаются НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК РФ.
Поскольку возмещение расходов добровольца не является выплатой по трудовому или гражданско-правовому договору, оно не облагается НДФЛ.

(Комментарий к семинару “Некоммерческие организации” –
“Академия успешного бизнеса”. Автор – Митюкова Э.С.)

М.Ритер

“Клуб главных бухгалтеров”, 2010, N 6