Отчетность по налогу на прибыль у обособленных подразделений

Российские компании, у которых есть обособленные подразделения, налог на прибыль в части, зачисляемой в федеральный бюджет, уплачивают по месту своего нахождения, не  распределяя указанные суммы по обособленным подразделениям.  Что касается сумм налога на прибыль, которые зачисляются в бюджеты субъектов Российской Федерации и бюджеты муниципальных образований, то эту часть налога уплачивают как по месту нахождения организации, так и по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений. Об этом и пойдет речь в нашей статье.

ЕСЛИ ОБОСОБЛЕННЫЕ ПОДРАЗДЕЛЕНИЯ РАСПОЛОЖЕНЫ В РАЗНЫХ СУБЪЕКТАХ РФ

Доля прибыли, которая приходится на каждое обособленное подразделение, определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества соответствующего обособленного подразделения в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по организации.
Какой показатель использовать в первом удельном весе: среднесписочную численность работников или расходов на оплату труда компания выбирает самостоятельно и закрепляет в приказе об учетной политике.
Добавим, что  расчет доли прибыли, которая приходится на обособленное подразделение, не зависит от того, есть ли у этого подразделения расчетный счет и выделено ли оно на  отдельный баланс.

Удельный вес среднесписочной численности

При этом среднесписочная численность работников за отчетный период или за год определяется в Порядке, утвержденном постановлением Росстата от 20 ноября 2006 г. № 69 (далее — Порядок).
Некоторые работники списочной численности не включаются в среднесписочную численность. К таким работникам относятся:
– женщины, находившиеся в отпусках по беременности и родам, лица, находившиеся в отпусках в связи с усыновлением новорожденного ребенка непосредственно из родильного дома, а также в дополнительном отпуске по уходу за ребенком;
– работники, обучающиеся в образовательных учреждениях и находившиеся в дополнительном отпуске без сохранения заработной платы, а также поступающие в образовательные учреждения, находившиеся в отпуске без сохранения заработной платы для сдачи вступительных экзаменов в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Отчетными периодами по налогу на прибыль могут признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. А отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.
То есть среднесписочная численность работников за период с начала года по отчетный месяц включительно определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы, истекшие за период с начала года по отчетный месяц включительно, и деления полученной суммы на число месяцев работы организации за период с начала года, то есть соответственно на 2, 3, 4 и т.д.
Добавим, что если подразделение создано или закрыто не с начала месяца, то определяя показатель среднесписочной численности нужно учитывать отработанное время. То есть среднесписочную численность за месяц берут пропорционально общему количеству отработанных дней в календарной продолжительности месяца (включая и выходные и праздничные дни).

Если обособленное подразделение работало квартал, то среднесписочная численность работников за квартал определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за месяцы работы в отчетном квартале и деления полученной суммы на 3.

Пример

Обособленное подразделение создано и начало работать в марте. Среднесписочная численность работников за март составляла 20 человек. Следовательно, среднесписочная численность работников за I квартал для этой организации составила 7 человек (20 : 3).

****конец примера

Удельный вес расходов на оплату труда

Вместо среднесписочной численности организации могут использовать при расчете удельного веса другой показатель — расходы на оплату труда. Удельный вес расходов на оплату труда обособленного подразделения рассчитывается как отношение расходов по оплате труда за соответствующий период по данному обособленному подразделению к расходам на оплату труда за этот же период в целом по организации, умноженное на 100 процентов. Аналогичным образом рассчитывается удельный вес расходов на оплату труда головной организации. Причем, в расчет берутся расходы по оплате труда, исчисленные в соответствии со статьей 255 Налогового кодекса РФ. Такие же разъяснения приведены в письме Минфина России от 7 марта 2006 г. № 03-03-04/1/187.

Удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества

Удельный вес амортизируемого имущества обособленного подразделения при расчете доли прибыли, приходящегося на филиал, определяется путем деления остаточной стоимости амортизируемого имущества, используемого обособленным подразделением за отчетный (налоговый) период на аналогичный показатель в целом по всей компании.
Остаточная стоимость основных средств за отчетный (налоговый) период характеризуется показателем средней (среднегодовой) остаточной стоимости основных средств, относящихся к амортизируемому имуществу. Об этом сказано в письме Минфина России от 6 июля 2005 г. № 03-03-02/16.
Средняя (среднегодовая) остаточная стоимость указанных основных средств за отчетный (налоговый) период определяется аналогично порядку, изложенному в пункте 4 статьи 376 Кодекса, как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости основных средств на 1-е число каждого месяца отчетного (налогового) периода и 1-е число следующего за отчетным (налоговым) периодом месяца, на количество месяцев в отчетном (налоговом) периоде, увеличенное на единицу.
Например, за I квартал (или три месяца), средняя остаточная стоимость основных средств определяется как частное от деления суммы остаточной стоимости основных средств по состоянию на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля на 4 (четыре).
За налоговый период (календарный год) среднегодовая остаточная стоимость основных средств определяется как частное от деления на 13 суммы остаточной стоимости основных средств по состоянию на 1 января и на каждое первое число всех остальных месяцев налогового периода, а также на 1 января следующего налогового периода.
В указанном выше порядке определяется и средняя (среднегодовая) остаточная стоимость основных средств по обособленным подразделениям, созданным в течение налогового периода. Например, в случае создания обособленного подразделения организации в апреле при составлении декларации за первое полугодие средняя остаточная стоимость основных средств по данному обособленному подразделению определяется как частное от деления суммы остаточной стоимости основных средств по состоянию на 1 мая, 1 июня и 1 июля на 7 (семь). При этом стоимость основных средств по обособленному подразделению на 1 января, 1 февраля, 1 марта и 1 апреля принимается равной нулю.
По основным средствам, числящимся в составе амортизируемого имущества, по которым амортизация для целей налогообложения не начисляется, остаточной стоимостью признается их первоначальная (восстановительная) стоимость.
Обратите внимание: при определении удельного веса в расчет войдет остаточная стоимость по данным налогового учета.

Расчет налоговой базы по обособленному подразделению

Еще раз повторим, доля прибыли, которая приходится на каждое обособленное подразделение, определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества соответствующего обособленного подразделения в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по организации.
Умножив же налоговую базу всей компании в целом на долю прибыли, приходящуюся на обособленное подразделение мы получим налоговую базу обособленного подразделения. С нее и платится доля налога на прибыль (авансовых платежей) в региональный и местный бюджет по месту расположения подразделения.

Пример

Компания осуществляет деятельность в Москве. У нее есть обособленное подразделение в Московской области. В учетной политике для целей налогообложения записано, что организация уплачивает квартальные авансовые платежи (ежемесячные в рамках квартала), а при расчете доли налоговой базы головной компании и подразделения применяется показатель расходов на оплату труда.

При этом ежемесячные авансовые платежи в I квартале 2007 г. организация не уплачивала в связи с тем, что по итогам 9 месяцев 2006 г. был получен убыток.

За I квартал 2008 года налоговая база по налогу на прибыль в целом по компании составила 200 000 руб. Расходы на оплату труда по данным налогового учета составили 2 004 000 руб., в том числе по:
#61485;    по головной организации — 1 780 000 руб.;
#61485;    обособленному подразделению — 224 000 руб.
Остаточная стоимость основных средств равна:

Остаточная стоимость основных средств на:    В целом                                                           Обособленное
по организации   Головная организация    подразделение

1 января 2008 года    828 000    670 000    158 000
1 февраля 2008 года    837 000    690 000    147 000
1 марта 2008 года    894 000    710 000    184 000
1 апреля 2008 года    894 000    710 000    184 000

Удельный вес расходов на оплату труда по обособленному подразделению и головной организации в расходах на оплату труда в целом по компании составит:
– по головной организации:
1 780 000 руб. : 2 004 000 руб. х 100% = 88,82 %;
– по обособленному подразделению:
224 000 руб. : 2 004 000 руб. х 100% = 11,18 %.
Теперь надо посчитать удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества по обособленному подразделению и головной организации в остаточной стоимости амортизируемого имущества в целом по компании. Однако для начала надо посчитать среднюю остаточную стоимость основных средств за 9 месяцев 2007 г. по обособленному подразделению, головной организации и по всей компании:
– по всей компании:
(828 000 руб. + 837 000 руб. + 894 000 руб. + 864 000 руб.) : 4 = 863 250 руб.;
– по головной организации:
(670 000 руб. + 690 000 руб. + 710 000 руб. + 710 000 руб.) : 4 = 695 000 руб.;
– по обособленному подразделению :
(158 000 руб. + 147 000 руб. + 184 000 руб. + 184 000 руб.) : 4 = 168 250 руб.;
Удельный вес:.
– по головной организации:
695 000 руб. : 863 250 руб. х 100% = 80,51 %;
– по обособленному подразделению:
168 250 руб. : 863 250 руб. х 100% = 19,49 %;
Теперь надо определить долю налоговой базы (прибыли) обособленного подразделения и головной организации:
– по головной организации:
(88,82% + 80,51%) : 2 = 84,67 %;
– по обособленному подразделению:
(11,18% + 19,49%) : 2 = 15,33 %.
Прибыль головной организации и обособленного подразделения за I квартал 2008 года составит соответственно 169 340 руб. (200 000 руб. х 84,67%) и 30 660 руб. (200 000 руб. х 15,33%).

Если по каким-то причинам у обособленного подразделения нет на балансе амортизируемого имущества, то показатель средней арифметической величины удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого обособленного подразделения будет равняться нулю, а в формуле будет участвовать лишь показатель удельного веса среднесписочной численности или расходов по оплате труда.
В случае же отсутствия у обособленного подразделения и работников, ну скажем, в филиале работают только сотрудники по договору аутсорсинга, то показатели удельных весов в этой формуле будут равны нулю. Ведь статья 288 Налогового кодекса РФ не оговаривает каких-то специальных норм в отношении указанной ситуации.

Расчет авансовых платежей и налога на прибыль

Согласно пункту 1 статьи 288 Налогового кодекса РФ налогоплательщики – российские организации, у которых есть обособленные подразделения, платят в федеральный бюджет авансовые платежи, а также суммы налога на прибыль по месту своего нахождения без распределения указанных сумм по обособленным подразделениям.
Уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов муниципальных образований, производится налогоплательщиками по месту нахождения организации и ее обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти обособленные подразделения.
Налог на прибыль распределяется между двумя бюджетами: федеральным и региональным (п. 1 ст. 284 Налогового кодекса РФ). В федеральный бюджет налог на прибыль зачисляется по ставке 6,5 процентов, в региональный – по ставке 17,5 процентов.
Субъектам РФ предоставлено право для отдельных категорий налогоплательщиков снижать ставку налога на прибыль, которая зачисляется в региональный бюджет, но до 13,5%).

Пример

Воспользуемся данными предыдущего примера.
Итак. налоговая база за I квартал 2007 года составила по:
– головной организации 169 340 руб.;
– обособленного подразделения 30 660 руб.
Ежемесячные авансовые платежи в I квартале 2008 г. организация уплачивает исходя из авансовых платежей IV квартала 2007 года, то есть исходя из прибыли III квартала. Предположим, что за I квартал авансовые платежи составили 36 000 руб., в том числе по месту нахождения:
#61485;    федеральный бюджет 9750 руб.;
#61485;    бюджет Москвы 21 000 руб.;
#61485;    бюджет Московской области 5250 руб..
Сумма авансового платежа по итогам I квартала 2008 года в:
#61485;    федеральный бюджет 13 000 руб. (200 000 руб. х 6,5%);
#61485;    бюджет Москвы 29 635 руб. (169 340 руб. х 17,5%);
#61485;    бюджет Московской области 5366 руб. (30 660 руб. х 17,5%).
То есть по итогам I квартала 2007 года компания должна доплатить:
#61485;    федеральный бюджет 3250 руб. (13 000 — 9750);
#61485;    бюджет Москвы 8635 руб. (29 635 — 21 000);
#61485;    бюджет Московской области 116 руб. (5366 — 5250).
Ежемесячные авансовые платежи, которые организация должна перечислять в течение II квартала 2007 года, составят треть от суммы квартального авансового платежа, исчисленного по итогам I квартала 2007 года:
– в федеральный бюджет 4333 руб. (13 000 руб. : 3);
– в бюджет г. Москвы 9878 руб. (29 635 руб. : 3);
– в бюджет Московской области 1789 руб.(5366 руб. : 3).

Согласно статье 287 Налогового кодекса РФ заплатить сумму ежемесячных авансов по налогу на прибыль компания должна не позднее 28-го числа каждого месяца отчетного периода.
Федеральную долю налога на прибыль перечисляет сама компания. При этом в платежке указываются ИНН и КПП организации, КБК  182 1 01 01011 01 1000 110 и код ОКАТО района (города), где состоит на учете организация.
Платежное поручение на перечисление сумм авансовых платежей (налога) в бюджет субъекта РФ по месту нахождения головной организации оформляется аналогичным образом, однако указывается свой КБК (региональная доля налога на прибыль) 182 1 01 01012 02 1000 110.
Часть авансов (налога), которая приходится на обособленное подразделение перечисляется в бюджет того субъекта, где филиал состоит на учете. Причем платить может как компания так и само обособленное подразделение (ст. 19 Налогового кодекса РФ). В платежном поручении указывают ИНН и КПП обособленного подразделения,  КБК 182 1 01 01012 02 1000 110, код ОКАТО района (города), в котором зарегистрировано обособленное подразделение. При этом не имеет значения кто будет перечислять налога: сама компания или ее подразделение.

ЕСЛИ ОБОСОБЛЕННЫЕ ПОДРАЗДЕЛЕНИЯ РАСПОЛОЖЕНЫ В ОДНОМ СУБЪЕКТЕ РФ

Организации, у которых есть на территории одного субъекта РФ несколько обособленных подразделений, может не распределять прибыль по каждому из них, а уплачивать налог в бюджет субъекта РФ через одно выбранное обособленное подразделение, уведомив об этом налоговые инспекции по месту нахождения обособленных подразделений (п. 2 ст. 288 Налогового кодекса РФ).
Срок, в течение которого необходимо уведомить инспекторов о выбранном обособленном подразделении, через которое организация будет отчитываться по налогу на прибыль, установлен также в Налоговом кодексе РФ . Сделать это необходимо до 31 декабря года, предшествующему новому налоговому периоду. В действующей редакции Налогового кодекса срок не установлен. Впрочем, в своих разъяснениях Минфин России ссылается также на упомянутую дату ( см.. например, письмо от 21 апреля 2006 г. № 03-03-02/88).
А что будет, если организация нарушит установленный срок? В этом случае, по мнению налоговиков, изложенному в письме ФНС России от 12 декабря 2006 г. за № 18-5-09/000462 «налоговые органы обязаны будут применить к этому налогоплательщику предусмотренные Кодексом меры воздействия, направленные на обеспечение уплаты им налога на прибыль в общеустановленном порядке. К таким мерам относятся налоговые санкции за непредставление налоговых деклараций по месту нахождения обособленных подразделений налогоплательщика, а также начисление пени при наличии недоимки и проведение предусмотренных главой 8 Кодекса процедур по взысканию недоимки»
Скорей всего, указанный подход налоговики возьмут на вооружение с 1 января 2008 года. Однако учтите, что статья 288 Налогового кодекса РФ ничего не говорит о том, что фирма, в срок не уведомившая инспекторов о переходе на новый порядок уплаты налога теряет право на переход. То есть если организация своевременно уплачивает налог через выбранное ею обособленное подразделение и подает декларации в соответствующую налоговую инспекцию, то у нее не будет ни недоимки (п. 2 ст. 11, п. п. 3, 4 ст. 45 Налогового кодекса РФ), ни просрочки в представлении декларации (ст. 119 Налогового кодекса РФ).
А поскольку изменения в статью 288 Налогового кодекса РФ, вступают в силу с 1 января 2008 года, упомянутый срок станет обязательным лишь при подаче в налоговые инспекции уведомлений о переходе на новый порядок уплаты налога с 1 января 2009 года. Это связано с тем, акты налогового законодательства, ухудшающие положение налогоплательщиков по сравнению с ранее действующими обратной силы не имеют. Так сказано в пункте 2 статьи 5 Налогового кодекса РФ. Получается, что закон не требует от организаций сообщать в срок до 31 декабря 2007 года о переходе с 1 января 2008 года на уплату налога через ответственное обособленное подразделение у организаций нет.

И.С. НЕМЧАНИНОВ, налоговый консультант ООО «Академия успешного бизнеса»
Журнал «РОСБУХ»