Расчеты с подотчетными лицами и операции с денежной наличностью

Расчеты с подотчетными лицами и операции с денежной наличностью: порядок учета, спорные вопросы налогообложения затрагивают правила выдачи наличных денег сотрудникам предприятия в подотчет. Рассмотрим основные правила выдачи подотчетных сумм, порядок их документирования, обоснованность включения расходов по подотчету в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, вопросы по налогу на добавленную стоимость.
Особое внимание уделено учету валютных ценностей и оформлению кассовых документов, а также – какие ошибки находят налоговые инспекторы при проверке кассовых операций, как проходит контрольная закупка, и как лучше повести себя кассиру, чтобы проверка прошла для организации с минимальными потерями.

Лектор – Митюкова Э.С. затрагивает тему об унифицированных формах и говорит, что они должны применяться всеми организациями независимо от организационно-правовой формы. Нередко возникают ситуации, когда работник несвоевременно составляет отчет по подотчетным суммам и не возвращает неиспользованный остаток. В данном случае Митюкова Э.С. дает совет либо принимать решение об удержании суммы задолженности из заработной платы работника (ст. 137 ТК РФ), либо принять решение не удерживать с работника суммы задолженности, всю сумму включить в состав доходов этого работника. Удержание с заработной платы может производиться для погашения задолженности работника для возмещения неотработанного аванса, выданного сотруднику за счет заработной платы, а также для погашения неизрасходованной части и своевременно невозвращенного аванса, выданного в связи со служебной командировкой или переводом на другую работу в другую местность, и в других случаях. Решение должно быть принято не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения аванса, и при условии, что работник не оспаривает основание и размер.

Основные правила выплаты подотчетных сумм

Э.С. МИТЮКОВА, к.э.н., генеральный директор Консалтинговой компании «Академия успешного бизнеса»

Расчет заработной платы во время командировки
Митюкова Э.С. обратила внимание на то, что «…У нас до сих пор действует инструкция Минфина от 07. 04. 1988 г. № 62, и данная инструкция ограничивает срок по командировкам на территории Российской Федерации. Максимальный срок командировки не должен превышать 40 дней, не считая времени нахождения в пути. Командировку также следует отличать от перевода работника на другую работу. Потому что перевод работника на другую работу означает изменение содержания трудового договора, у работника появляются другие трудовые функции, другие существенные условия, иными словами, отражаются функции, которые не отражены в действующем трудовом договоре. Перевод на другую работу допускается только с письменного согласия сотрудника. Командировка – это выполнение работы, которая предусмотрена трудовым договором или трудовыми функциями, и при направлении в командировку, согласия сотрудника не требуется. При направлении работника в командировку, ему гарантируется сохранение места и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой. Говоря о сохранении среднего заработка, хочу напомнить, что у нас появился новый порядок расчетов среднего заработка по командировкам и отпускным».

Постановление Правительства РФ № 922 от 24 декабря 2007 г. вступило в силу 6 января 2008 г. В Правительстве РФ подготовили новый порядок расчета среднего заработка. Он содержит в себе немало отличий от того порядка, который используют для расчета пособий, так сегодня можно говорить о существовании трех основных способов расчета среднего заработка:
1) для оплаты основных, дополнительных, учебных отпусков и компенсации за неиспользованный отпуск;
2) для оплаты времени командировок, вынужденного прогула, переводов на другую работу, медосмотров, за время выполнения государственных и общественных обязанностей, за время простоя, для оплаты дней сдачи крови и отдыха донорам, для оплаты времени повышения квалификации, выплаты выходных пособий и т.д.;
3) для выплаты пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, по уходу за ребенком.
Выплаты пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, по уходу за ребенком осуществляются на основании «Положения об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности…» (утверждено Постановление Правительства РФ № 375 от 15 июня 2007 г.). При расчете пособий, при исчислении среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, начисленные в расчетном периоде за 12 месяцев, а именно –
выплаты, учитываемые при расчете среднего заработка:
1) заработная плата, начисленная работнику по тарифным ставкам, окладам (должностным окладам), за выполненную работу по сдельным расценкам за отработанное время;
2) заработная плата, начисленная работнику за выполненную работу в процентах от выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг), или комиссионное вознаграждение;
3) заработная плата, выданная в неденежной форме;
4) денежное вознаграждение (денежное содержание), начисленное за отработанное время лицам, замещающим государственные должности Российской Федерации, государственные должности субъектов Российской Федерации, депутатам, членам выборных органов местного самоуправления, выборным должностным лицам местного самоуправления, членам избирательных комиссий, действующих на постоянной основе;
5) денежное содержание, начисленное муниципальным служащим за отработанное время;
6) начисленные в редакциях средств массовой информации и организациях искусства гонорары работников, состоящих в списочном составе этих редакций и организаций, и (или) оплата их труда, осуществляемая по ставкам (расценкам) авторского (постановочного) вознаграждения;
7) заработная плата, начисленная преподавателям учреждений начального и среднего профессионального образования за часы преподавательской работы сверх установленной и (или) уменьшенной годовой учебной нагрузки за текущий учебный год, независимо от времени начисления;
8) заработная плата, окончательно рассчитанная по завершении предшествующего событию календарного года, обусловленная системой оплаты труда, независимо от времени начисления;
9) надбавки и доплаты к тарифным ставкам, окладам (должностным окладам) за профессиональное мастерство, классность, выслугу лет (стаж работы), ученую степень, ученое звание, знание иностранного языка, работу со сведениями, составляющими государственную тайну, совмещение профессий (должностей), расширение зон обслуживания, увеличение объема выполняемых работ, руководство бригадой и др.;
10) выплаты, связанные с условиями труда, в том числе выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда (в виде коэффициентов и процентных надбавок к заработной плате), повышенная оплата труда на тяжелых работах, работах с вредными и (или) опасными и иными особыми условиями труда, за работу в ночное время, оплата работы в выходные и нерабочие праздничные дни, оплата сверхурочной работы;
11) вознаграждение за выполнение функций классного руководителя педагогическим работникам государственных и муниципальных образовательных учреждений;
12) премии и вознаграждения, предусмотренные системой оплаты труда;
13) другие виды выплат по заработной плате, применяемые у соответствующего работодателя.
При исчислении среднего заработка, из расчетного периода исключается время и начисленные за это время суммы, если:
1) за работником сохранялся средний заработок, в соответствии с законодательством Российской Федерации, за исключением перерывов для кормления ребенка, предусмотренных трудовым законодательством Российской Федерации;
2) работник получал пособие по временной нетрудоспособности или пособие по беременности и родам;
3) работник не работал в связи с простоем по вине работодателя или по причинам, не зависящим от работодателя и работника;
4) работник не участвовал в забастовке, но в связи с этой забастовкой не имел возможности выполнять свою работу;
5) работнику предоставлялись дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства;
6) работник в других случаях освобождался от работы с полным или частичным сохранением заработной платы или без оплаты в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Средний заработок определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество дней (календарных, рабочих) в периоде, подлежащем оплате. Количество календарных дней в неполном календарном месяце рассчитывается путем деления среднемесячного числа календарных дней (29,4) на количество календарных дней этого месяца и умножения на количество календарных дней, приходящихся на время, отработанное в данном месяце.
Новое Положение разрешает учитывать премии целиком в том случае, если они начислены за фактически отработанное время в расчетном периоде. Например, если квартал расчетного периода, за который начислена премия, отработан полностью, премию можно учесть при расчете среднего заработка в полной сумме. Даже, несмотря на то, что в расчетном периоде есть неотработанные месяцы — в других кварталах.
При определении среднего заработка, премии и вознаграждения учитываются в следующем порядке:
1) ежемесячные премии и вознаграждения — фактически начисленные в расчетном периоде, но не более одной выплаты за каждый показатель за каждый месяц расчетного периода;
2) премии и вознаграждения за период работы, превышающий один месяц, — фактически начисленные в расчетном периоде за каждый показатель, если продолжительность периода, за который они начислены, не превышает продолжительности расчетного периода, и в размере месячной части за каждый месяц расчетного периода, если продолжительность периода, за который они начислены, превышает продолжительность расчетного периода;
3) вознаграждение по итогам работы за год, единовременное вознаграждение за выслугу лет (стаж работы), иные вознаграждения по итогам работы за год, начисленные за предшествующий событию календарный год, — независимо от времени начисления вознаграждения.
Теперь действуют новые правила определения количества календарных дней, и в виде формулы их можно представить так:

К = 29,4 дн. #215; М + (29,4 дн. / Кдн1 #215; Котр1 + 29,4 дн./Кдн2 #215; Котр2…),

где К — количество календарных дней;
М — количество полностью отработанных месяцев в расчетном периоде;
Кдн1… — количество календарных дней в «неполных» месяцах;
Котр1… — количество календарных дней в «неполных» месяцах, приходящихся на отработанное время.

Пример.
Сотруднику установлен оклад в размере 12 000 рублей в месяц. С 14 января 2008 г. он уходит в отпуск продолжительностью 14 календарных дней. Расчетный период — 2007 г. Работник в период с 9 по 22 июля 2007 г. включительно был в отпуске, на отработанное в июле время приходится 17 календарных дней (31 – 14), а заработок за этот период составил 6 545,45 рубля. Остальные 11 месяцев расчетного периода отработаны сотрудником полностью.
Количество дней, которое необходимо принять в расчет, составит:
29,4 дн. #215; 11 мес. + (29,4 дн. / 31 дн. #215; 17 дн.) = 339,52 дн.
Средняя заработная плата будет рассчитана так:
(12 000 руб. #215; 11 мес. + 6 545,45 руб.) / 339,52 дн. #215; 14 дн. = 5 712,88 руб.

Пример.
Сотрудником расчетный период отработан полностью с июля 2007 г. по июнь 2008 г. Оклад сотрудника составил 4 000 рублей, с ноября переведен на новую должность с окладом 6 000 рублей. С января 2008 г. повышен оклад в размере 8 000 рублей — повышение по всей организации. Какие коэффициенты повышения оплаты труда при среднем заработке?
Согласно п. 16 Постановления Правительства РФ № 922 от 24. 12. 2007 г., при повышении в организации или его отдельных подразделениях тарифных ставок, должностных окладов всех работников, средний заработок следует скорректировать на коэффициент повышения, который применяется в зависимости от того, в какой момент произошло повышение тарифных ставок (окладов):
1) в расчетный период;
2) после расчетного периода;
3) в период сохранения среднего заработка.
Если повышение произошло в расчетном периоде, то выплаты, учитываемые при определении среднего заработка и начисленные в расчетном периоде за предшествующий индексации период, увеличиваются на коэффициент, рассчитанный по формуле:

Кп = ТСн / ТС,

где Кп — коэффициент повышения;
ТСн — тарифная ставка, оклад, денежное вознаграждение, установленные в месяце наступления случая, с которым связано сохранение среднего заработка;
ТС — тарифная ставка, оклад, денежное вознаграждение, установленные в каждом из месяцев расчетного периода.
Выплаты, учитываемые при определении среднего заработка работника, составят:
96 000 руб. (4 мес. #215; (4 000 руб. #215; (8 000 руб. / 4 000 руб.) + (2 мес. #215; (6 000 #215; (8 000 / 6 000) + (6 мес. #215; 8 000 руб.)).

Заработная плата, которая выплачивается работнику за время его нахождения в служебной командировке за границей, относится к доходам от источников в Российской Федерации (письмо Минфина РФ№ 03-04-05-01/419 от 21. 12. 2007 г.). При этом длительность командировок установлена п. 4 Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07. 04. 1988 г. № 62 “”О служебных командировках в пределах СССР””, применяющейся в части, не противоречащей Трудовому кодексу Российской Федерации.
Если свои трудовые обязанности, предусмотренные трудовым договором, работник выполнял в иностранном государстве в период, превышающий время командирования, установленное указанной Инструкцией, фактическое место работы сотрудника будет находиться в иностранном государстве, и такой работник не может считаться находящимся в командировке.
В этом случае считается, что получаемое работником вознаграждение является вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей на территории иностранного государства, которое в соответствии с подп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ, относится к доходам от источников за пределами Российской Федерации.
Объектом налогообложения признается доход, полученный налоговыми резидентами Российской Федерации как от источников в Российской Федерации, так и от источников за пределами Российской Федерации, а для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами, — только от источников в Российской Федерации (п. 2 ст. 209 НК РФ).
Налоговый статус физического лица определяется в соответствии с положениями п. 2 ст. 207 НК РФ в редакции Федерального закона № 137-ФЗ от 27. 07. 2006 г., вступившей в силу с 1 января 2007 г.
Если в соответствующем календарном году работник является налоговым резидентом Российской Федерации, его заработная плата на территории иностранного государства облагается НДФЛ по ставке 13 процентов. Если же по итогам года работник не признан налоговым резидентом Российской Федерации, то по таким доходам от источников в иностранном государстве налог на территории Российской Федерации не взимается.

Пример.
У сотрудника командировка за границу с 01. 08. по 02. 08, затем с 03. 08. по 12. 08. отпуск, а с 13. 08. по 14. 08 опять командировка, и затем только вылет обратно в Россию. Командировочного удостоверения нет, можно ли в этом случае принять билеты к расходам? Как расчитать суточные, и какие документы оформлять? Одна командировка или две? Отметки в паспорте 01. 08. и 14. 08.
При направлении работника в служебную командировку, ему гарантируется сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой (ст. 167 ТК РФ). В случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику (ст. 168 ТК РФ):
расходы на проезд; расходы по найму жилого помещения; дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные); другие расходы, произведенные работником с разрешения работодателя.
Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором (локальным нормативным актом).
Для организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета, размеры командировочных расходов при командировках на территории иностранных государств определены в Постановлении Правительства РФ № 812 от 26 декабря 2005 г. и в приказе Минфина РФ № 64н от 2 августа 2004 г. Остальные организации самостоятельно устанавливают перечень возмещаемых командировочных расходов и размеры такого возмещения.
Все командировочные расходы, кроме суточных, признаются в размере фактических затрат при условии их подтверждения первичными документами. Поэтому проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы относится к расходам, принимаемым к учету. Так как фактически такие расходы понесены только на приобретение двух билетов, то и учитывать необходимо только расходы на приобретение этих двух проездных билетов.
Суточные же уменьшают налогооблагаемую прибыль только в пределах норм, установленных Правительством РФ. Уменьшающие прибыль нормы суточных по заграничным командировкам установлены в Приложении к Постановлению Правительства РФ № 93 от 08. 02. 2002 г. Суточные выплачиваются за все время нахождения работника в командировке, за исключением того времени, когда работнику предоставлен отпуск, так как отпуск отнесен ко времени отдыха (ст. 107 ТК РФ).
По общему правилу, командировка завершается в момент возвращения работника к месту работы. Если работник желает получить отпуск в период своего нахождения в командировке и работодатель не имеет никаких возражений, то это не противоречит действующему законодательству. ТК РФ не предусмотрено обязательное возвращение работника обратно к месту работы, сразу же после того как срок командировки закончен, при условии, что стороны приняли иное решение (например, предоставить работнику отпуск).
Поэтому, если работнику предоставлен ежегодный отпуск в тот период, когда он находится в командировке, то ко дню начала отпуска командировка должна завершиться. Поэтому, так называемая вторая часть командировки, приходящаяся на период после окончания отпуска, является новой командировкой, требующей отдельного оформления.
На основании ст. 9 Федерального закона от 21. 11. 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной документации.
Унифицированные формы документов, используемые при оформлении командировок, утверждены Постановлением Госкомстата России № 1 от 05. 01. 2004 г. Помимо формы № Т-10 «Командировочное удостоверение», Постановлением предусмотрены следующие унифицированные формы первичной учетной документации, которыми может оформляться командировка:
1) № Т-9 «Приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку»;
2) № Т-9а «Приказ (распоряжение) о направлении работников в командировку»;
3) № Т-10а «Служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении»;
4) № АО-1 «Авансовый отчет».
Направление работника в служебную командировку на территорию иностранного государства производится на основании правового акта (приказа, распоряжения) работодателя без оформления командировочного удостоверения. Кроме случаев командирования в государства — участники СНГ, с которыми заключены межправительственные соглашения, предусматривающие, что в документах для въезда и выезда пограничными органами не проставляются отметки о пересечении государственной границы (п. 3 Постановления № 812).
Оформление командировочного удостоверения не требуется. Достаточно оформить форму № Т-9 «Приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку» и форму № Т-10а «Служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении». Когда речь идет о нескольких отдельных командировках, то необходимо оформить эти документы по каждой командировке (командировке до отпуска и командировке после отпуска).
Минфин России неоднократно указывал, что приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку и командировочное удостоверение имеют одно и тоже назначение. Параллельное составление двух документов по одному факту хозяйственной деятельности не требуется (письма Минфина России № 16-00-16/158 от 06. декабря 2002 г., № 03-03-04/1/442 от 26 декабря 2005 г., № 03-03-04/1/469 от 17 мая 2006 г.).
Однако командировочное удостоверение является документом, который удостоверяет время прибытия и время пребывания в служебной командировке. В каждом пункте назначения делаются отметки и заверяются подписью ответственного должностного лица.
Поэтому в письме № 03-03-06/2/89 от 23. 05. 2007 г. Минфин России изменил свою позицию. Но к оформлению командировок, осуществляемых в иностранные государства, эти рекомендации Минфина России, изложенные в данном письме, не относятся, поэтому оформление командировочного удостоверения не требуется. В этом случае факт нахождения сотрудника в командировке будет подтверждаться отметками в загранпаспорте, копию которого нужно приложить к авансовому отчету.
В дополнение к приказу на командировку оформляется и служебное задание по специальной форме № 10-а (утверждена Постановлением Госкомстата России № 1 от 5 января 2004 г.), в котором подробно описывается цель командировки. Служебное задание необходимо в том случае, когда работник никак документально не может подтвердить эффективность своей работы в командировке. В форму № 10-а включена графа «Краткий отчет о выполнении задания»: в ней можно описать работу, проделанную, но не зафиксированную на бумаге (поиск клиентов, посещение презентаций, проведение переговоров). Правильно оформленное служебное задание поможет продемонстрировать практическую пользу поездки и обоснованность понесенных расходов.

Кого нельзя отправить в командировку?
Митюкова Э.С. уточнила: «Кого же запрещается направлять в служебные командировки – например, беременных женщин или женщин, имеющих детей в возрасте до трех лет; работников, которые имеют детей-инвалидов или осуществляют уход за больными (их могут отправить только с письменного согласия, и при условии, что это не запрещено медицинскими рекомендациями). Запрещается также направление в служебные командировки работника в возрасте до 18 лет».

Сотрудника, который без уважительных причин отказался ехать в командировку, можно привлечь к дисциплинарной ответственности — сделать ему замечание (объявить выговор). Но есть сотрудники, которых вообще нельзя направлять в командировки или можно командировать только с их письменного согласия, их нужно письменно оповестить о возможности отказаться от предложенной поездки (ст. 259 ТК РФ). За нарушение правил направления сотрудников в командировку организацию могут оштрафовать на сумму от 30 000 до 50 000 рублей (от 300 до 500 МРОТ). А руководителя организации — на сумму от 500 до 5 000 рублей (от 5 до 50 МРОТ). Данное нарушение может повлечь за собой и другое наказание, такое как административное приостановление деятельности организации на срок до 90 суток (ст. 5.27 Кодекса об административных правонарушениях РФ).

Сотрудники, которых запрещается направлять в командировку Сотрудники, которых разрешается направлять в командировку только с их письменного согласия
Беременные женщины (ст. 259 ТК РФ) Женщины, имеющие детей в возрасте до 3 лет, и лица, воспитывающие таких детей без матери (ст. 259, 264 ТК РФ)
Несовершеннолетние в возрасте до 18 лет, за исключением творческих сотрудников (ст. 268 ТК РФ) Сотрудники, имеющие детей-инвалидов или инвалидов с детства до 18 лет (ст. 259, 264 ТК РФ)
Сотрудники, осуществляющие уход за больными членами их семей в соответствии с медицинским заключением (ст. 259 ТК РФ)

Пример.
Можно ли отправлять инвалидов рабочей группы в командировки по их заявке, и какую ответственность несет организация в случае какого-либо происшествия с таким сотрудником во время командировки?
Согласно ст. 166 ТК РФ служебной командировкой признается поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.
В соответствии с действующим трудовым законодательством запрещается направлять в командировки: беременных женщин (часть 1 ст. 259 ТК РФ); работников, не достигших 18 лет. С письменного согласия работника могут быть направлены в командировку следующие сотрудники:
1) женщины, имеющие детей до 3-х лет (часть 2 ст. 259 ТК РФ);
2) работники, имеющие детей-инвалидов или инвалидов с детства до достижения ими 18 лет (часть 3 ст. 259 ТК РФ);
3) работники, осуществляющие уход за больными членами их семей в соответствии с медицинским заключением (часть 3 ст. 259 ТК РФ);
4) отцы, воспитывающие детей без матери (ст. 264 ТК РФ);
5) опекуны (попечители) несовершеннолетних (ст. 264 ТК РФ).
Все остальные работники (инвалиды, имеющие рабочую группу), могут быть направлены работодателем в командировку. Однако следует помнить о том, что инвалидам, занятым в организациях независимо от организационно-правовых форм и форм собственности, должны быть созданы необходимые условия труда в соответствии с индивидуальной программой реабилитации инвалида (ст. 23 Федерального закона от 24 ноября 1995 г. № 181-ФЗ «О социальной защите инвалидов в Российской Федерации»).
В случае болезни командированного работника, в том числе работника-инвалида, дни его временной нетрудоспособности не включаются в срок командировки. За период временной нетрудоспособности командированному работнику выплачивается на общих основаниях пособие по временной нетрудоспособности. Кроме того, работнику на общем основании возмещаются расходы по найму жилого помещения (кроме случаев, когда командированный работник находится на стационарном лечении).
Работнику выплачиваются суточные в течение всего времени, пока он не имеет возможности по состоянию здоровья приступить к выполнению возложенного на него служебного поручения (вернуться к месту своего постоянного места жительства), но не свыше двух месяцев (п. 16 Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07. 04. 1988 г. № 62 «О служебных командировках в пределах СССР»). Документами, подтверждающими временную нетрудоспособность и временное освобождение от работы, являются листок нетрудоспособности и в отдельных случаях справки, выданные по форме, утвержденной Минздравмедпромом России (п. 1.1 Инструкции о порядке выдачи документов, удостоверяющих временную нетрудоспособность граждан, утвержденной приказом Минздравмедпрома России № 206 от 19. 10. 1994 г.).
Если в период командировки, при выполнении своих трудовых обязанностей или при следовании к месту служебной командировки и обратно, с работником (работником—инвалидом) произошло происшествие, то его следует квалифицировать как несчастный случай, произошедший на производстве (ст. 227 ТК РФ). Это влечет за собой предоставление пострадавшим лицам обеспечения по социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в порядке, определенном Федеральными законами от 16 июля 1999 г. № 165-ФЗ «Об основах обязательного социального страхования» и от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний». При этом работодатель обязан в установленном порядке организовать расследование несчастного случая и его документальное оформление (ст. 228 ТК РФ).
Если несчастный случай на производстве с командированным сотрудником произошел в месте командировки, он расследуется комиссией, образованной работодателем, у которого произошел несчастный случай (ст. 229 ТК РФ).

Какие документы подтверждают расходы по командировке, и что делать в случае, если они отсутствуют?
Митюкова Э.С. высказала мнение о том, что «на основании ст. 168 Трудового кодекса РФ все иные командировочные расходы, кроме расходов по проживанию, по проезду, и связанные с проживанием, возмещаются работодателем только с его разрешения или ведома. К таким расходам при командировке на территории Российской Федерации можно отнести расходы по оплате услуг связи, то есть дополнительные услуги различные, связанные с наймом жилья, и другие».

Предположим, что сотруднику выдали суточные в размере 1 000 рублей, однако так предусмотрено локальным нормативным актом по налогу на прибыль в 2008 г. – можно признать только 100 рублей, а по НДФЛ – 700 рублей, если командировка по Российской Федерации. Значит, 900 рублей не будут учтены в расходах по налоговому учету по налогу на прибыль, и 300 рублей сверх 700 будут облагаться НДФЛ. С 2009 г. для налога на прибыль и УСН норм по суточным больше не будет. К тому же под расходами понимаются экономически обоснованные и документально подтвержденные расходы, которые оформлены в соответствии с законодательством Российской Федерации или с обычаями делового оборота в том государстве, где такие расходы были произведены.
В дороге командированный работник может потерять документы, подтверждающие проезд и проживание. Как же в таком случае компенсировать его расходы и не заплатить налоги?
Расходы командированного работника должны подтверждаться оправдательными документами. Исключением из этого правила являются только суточные. Они выплачиваются за каждый день нахождения в командировке, и их общая сумма фиксируется только в авансовом отчете. Никакие отчетные документы по израсходованным суточным к авансовому отчету прилагать не нужно.
Совсем другое дело — затраты на проезд, подтверждением проезда служат авиа- или железнодорожные билеты. Что же делать, если работник потерял билеты? Он может написать заявление о том, что билеты утеряны, и попросить возместить понесенные расходы. Но выплата такой компенсации будет иметь определенные налоговые последствия и для предприятия, и для работника.
Отметим, что компенсировать всю сумму понесенных работником затрат на проезд не получится, так как согласно п. 19 инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 7 апреля 1988 г. № 62 «О служебных командировках…» оплата проезда при отсутствии подтверждающих документов осуществляется по минимальной стоимости.
Другими словами, при утрате работником билетов, руководитель организации вправе принять решение о возмещении расходов по стоимости самой дешевой транспортировки до места командировки и обратно.
В этом случае основанием для возмещения оплаты проезда является заявление командированного работника с визой руководителя и указанием суммы возмещения, определенной по минимальной стоимости, которую нужно подтвердить справкой транспортной службы.
Сумму компенсации, выплаченную по заявлению, принять в налоговом учете нельзя, потому что нет первичного документа (нет и документального подтверждения), оно является главным условием для учета расходов при расчете налога на прибыль (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Начислять ЕСН и страховые взносы в Пенсионный фонд на сумму компенсации не нужно, так как ЕСН и страховыми взносами в Пенсионный фонд не облагаются выплаты, которые не уменьшают налогооблагаемую прибыль организации (п. 3 ст. 236 НК РФ). НДФЛ не удерживается с компенсации сотруднику расходов на проезд, фактически произведенных и документально подтвержденных (ст. 217 НК РФ), поэтому затраты на оплату проезда, не подтвержденные документами, подлежат включению в налогооблагаемый доход работника. Именно поэтому заявления работника с просьбой оплатить расходы на проезд, а также положительной резолюции (приказа) руководителя об их возмещении недостаточно, для того чтобы компенсация не включалась в доход работника и учитывалась в налоговых расходах.
Полностью возместить сотруднику его расходы и не платить лишних налогов можно, запросив дубликаты билетов и справку, подтверждающую факт их покупки в кассе вокзала или аэропорта.
Вместе с билетом работник может потерять и счет за проживание в гостинице.
Например, до 1 января 2003 г., если командированный работник не предъявлял к оплате документы, подтверждающие наем жилого помещения, ему выплачивали компенсацию из расчета 12 рублей в сутки (приказ Минфина России № 49н от 6 июля 2001 г.). Однако с выходом Постановления Правительства РФ № 729 от 2 октября 2002 г. этот документ утратил силу.
Еще один нормативный акт, в котором указан размер выплаты командированным сотрудникам, за проживание в случае утери счета из гостиницы, это инструкция № 62, но указанные в ней суммы очень малы. Согласно трудовому законодательству, работодатель обязан возместить работнику расходы, связанные со служебной командировкой, при этом порядок и размеры возмещения затрат определяются коллективным договором (ст. 168 НК РФ). Поэтому условия выплаты компенсации расходов, не подтвержденных документально, организация может установить самостоятельно, главное, нужно все это прописать в договоре.
Только вот независимо от суммы, которую вы выплатите работнику в качестве компенсации, учесть ее при расчете налога на прибыль все равно нельзя (п. 1 ст. 252 НК РФ). Поэтому в налоговую базу по ЕСН она тоже не попадет, а НДФЛ в такой ситуации нужно удержать.
Однако есть вариант, при котором будут соблюдены все требования нормативных документов, и работник ничего не потеряет, для этого нужно сделать следующее.
Стоимость утерянных билетов и счетов за проживание можно компенсировать, как требует того инструкция о служебных командировках № 62, увеличив эту стоимость на денежную «потерю» работника, а с выплат удержать НДФЛ. Сумма выплаты должна быть равна сумме доплаты плюс 13 процентов (налог, который будет удержан с работника). В этом случае работнику будет компенсирована фактическая сумма затрат.
Для подтверждения расходов по найму жилого помещения и оплате брони работник должен предъявить счет по форме № 3-г, утвержденной приказом Минфина России № 121 от 13 декабря 1993 г., это документ строгой отчетности, который заменяет применение ККТ (Закон № 54-ФЗ от 22 мая 2003 г.). Но часто в гостиницах в подтверждение оплаты выдают приходный кассовый ордер или квитанцию. Вопреки мнению инспекторов, даже в этом случае затраты по найму жилья можно учесть в составе затрат. Так как Налоговый кодекс РФ не уточняет, какими именно документами должны быть подтверждены командировочные расходы и инспекция должна принимать любой документ, составленный по правилам бухгалтерского учета (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16 февраля 2004 г. по делу № А56-14779/03).
Во время командировки работник может проживать не только в гостинице, но и в другом жилом помещении, в этом случае расходы по найму жилья может подтверждать документ, составленный в произвольной форме (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 4 июня 2003 г. по делу № А56-26589/02). Важно лишь, чтобы в нем были указаны наименование организации, стоимость проживания, дата и стояла подпись. Лучше, конечно, если расходы по найму жилья будут подтверждены бланками строгой отчетности, так как на их основании можно принять к вычету НДС, который входит в стоимость гостиничных услуг.
Можно вычесть из налогооблагаемой прибыли расходы на такси, которыми воспользовался командированный. Только вот на случай проверки нужно иметь документы, подтверждающие обоснованность таких затрат. Например, в приказе директора о направлении в командировку можно написать, что сотрудник берет такси для сокращения потерь рабочего времени.
Работник при перелете к месту командировки доезжает до аэропорта на такси. Минфин России рассмотрел эту ситуацию и занял совершенно новую для себя позицию: расходы на такси до аэропорта можно учитывать при налогообложении прибыли.
Расходы организации на командировки складываются из расходов на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Минфин России уточнил позицию в отношении проезда на такси, это касается проезда до любого места, откуда работник едет в командировку, а не только проезда до аэропорта.
Ранее в отношении расходов на такси использовалась инструкция № 62 «О служебных командировках в пределах СССР» (утвержденная Министерством финансов СССР, Государственным Комитетом СССР по труду и социальным вопросам, Всесоюзным центральным советом профессиональных союзов 7 апреля 1988 г.). Вместе с тем, критерии признания расходов сформулированы в главе 25 НК РФ. Расходы должны быть документально подтверждены и экономически обоснованы. И если расход на такси удовлетворяет таким критериям, налогоплательщик вправе его учесть при исчислении налога на прибыль.
Ранее чиновники не соглашались с тем, чтобы увеличивать расходы на стоимость проезда на такси (в п. 12 инструкции № 62 сказано, что командированному работнику возмещаются расходы на проезд до основной станции отправления при условии, что он добирался до нее транспортом общего пользования). Такси к такому транспорту не относится, и на этом основании налоговики не признавали в расходах по налогу на прибыль расходы на такси, такая позиция описана в письме Минфина России № 03-03-01-04/2/15 от 26 января 2005 г.
Сейчас в Минфине России решили, что ориентироваться на нее больше не будут, однако остается требование о документальном подтверждении и экономической оправданности расходов на такси.
Обоснованием экономической оправданности может быть приказ директора, составленный на конкретную командировку. В приказе должно быть указано, почему необходимо привлекать такси. Например, для сокращения потерь рабочего времени, если сотрудник выезжает в командировку в рабочий день, а до этого работает. Также для своевременного прибытия сотрудника на место выезда в командировку (в аэропорт, на вокзал и прочее), если выезд ночью.
Также для отдельных категорий работников (директоров, топ-менеджеров) в организации может быть установлен проезд на такси. Список таких работников следует закрепить во внутренних документах организации (например, в положении о командировках).
Если организация пользуется такси по договору с транспортной организацией, тогда такими документами являются акты об оказании услуг. В случаях же, когда работник рассчитался за такси наличными, это кассовый чек, приложенный к авансовому отчету. Федеральный закон от 22 мая 2003 г. № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» не освобождает такси от применения контрольно-кассовой техники. А бланки строгой отчетности для использования в такси Минфин России не утвердил. Поэтому в такси должен быть установлен кассовый аппарат, и клиентам должен выдаваться кассовый чек.

Суть следующего вопроса в том, что часто в городе командирования проводят встречу в ресторане и эти расходы можно учесть, если встреча была санкционирована, то есть изначально прописана в приказе. Например, о том, что будет встреча в определенном ресторане и встречаться будут определенные сотрудники организации для решения вопросов, и будут оформляться все документы как на представительские расходы, то есть пойдут параллельно документы как на командировку, так и на представительские расходы.

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и поддержания сотрудничества (подп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ). К представительским расходам относятся затраты на официальный прием или обслуживание:
1) представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления (поддержания) взаимного сотрудничества;
2) участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика независимо от места проведения указанных мероприятий.
К представительским расходам также относятся расходы:
1) на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для официальных лиц организации, участвующих в переговорах;
2) на транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия (заседания) руководящего органа и обратно;
3) на буфетное обслуживание во время переговоров;
4) на оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.
Например, суд квалифицировал в качестве представительских расходов затраты на проведение переговоров между представителями общества и иностранной организации по вопросам делового сотрудничества в рамках договора на оказание консультационных услуг (реструктуризация операционной деятельности, изменение организационной структуры с целью повышения эффективности сокращения затрат и развития производства) (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27. 01. 2006 г. по делу № А42-8823/04-28).
Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 процента от расходов организации на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период, поэтому представительские расходы относятся к нормируемым затратам. Датой осуществления представительских расходов признается дата утверждения авансового отчета (подп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Рассмотрим ситуации, при которых арбитражные суды признавали представительские расходы организации экономически обоснованными.
Например, по одному из арбитражных споров суд указал, что расходы организации соответствовали критериям, установленным подп. 22 п. 1 ст. 264 и п. 1 ст. 252 НК РФ. То есть расходы были связаны с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвовавших в переговорах с целью установления и поддержания сотрудничества, были подтверждены и экономически обоснованы. Проводимые приемы представителей предприятий — контрагентов организации – были направлены не только на исполнение текущих обязательств по заключенным договорам, но и на дальнейшее продолжение сотрудничества. При этом на испытания организации приглашались как конкретные заказчики, так и представители других организаций (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21. 06. 2007 г. по делу № А56-10798/2006).
В другом налоговом споре суд отметил, что официальный характер проводимых мероприятий подтверждался приказами о командировании, в соответствии с которыми, при направлении сотрудника в командировку устанавливалась цель командировки: проведение переговоров с контрагентами, заключение договоров (что свидетельствует о направленности служебного задания на поддержание сотрудничества с контрагентами). Суд установил, что было назначено лицо, исполнявшее обязанности отсутствовавшего сотрудника организации, в связи с чем, визит руководителя организации не носил частного характера, а был официальной поездкой по служебной необходимости. Подтверждением официального характера проводившихся мероприятий служат также отчеты о командировке. Поэтому суд признал правомерным учет организацией представительских расходов в связи с тем, что указанные расходы носят официальный характер (Постановление ФАС Поволжского округа от 12. 09. 2007 г. по делу № А57-15382/06).
Согласно Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 18. 04. 2007 г. по делу № А05-10601/2006-22, при наличии документов, подтверждающих факт несения затрат, организация вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму представительских расходов. Так, по одному из налоговых споров организация представила суду такие документы, как: договор, сметы представительских расходов, подготовленные на основании программ пребывания делегаций, двусторонние акты на обслуживание, счета-фактуры, документы на оплату услуг, калькуляции по организации питания. Оценив эти документы в совокупности, суд квалифицировал затраты налогоплательщика как представительские расходы и признал правомерным их отнесение к прочим расходам (Постановление ФАС Московского округа от 18. 06. 2007 г., № КА-А40/5440-07 от 19. 06. 2007 г. по делу № А40-45013/06-14-235).
По другому спору в качестве документов, подтверждавших обоснованность представительских расходов, организация представила акт об отнесении затрат к представительским расходам, исполнительную смету, товарные и кассовые чеки, авансовый отчет. Кроме того, организация подтвердила встречу генеральных директоров на официальном приеме и предоставила имевшиеся у нее документы, такие как протокол встречи, копии документов, подписанных в процессе переговоров в офисе организации. Подвергнув анализу полученные документы, суд признал обоснованными затраты организации на представительские расходы (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа № Ф04-8632/2005(17413-А70-37) от 30. 11. 2005 г.
Однако результаты переговоров, подписанные договоры и соглашения, программа переговоров, а также перечень решаемых вопросов, не относятся к первичным учетным документам, и их наличие не является обязательным условием для подтверждения налогоплательщиком фактически произведенных затрат (Постановление ФАС Поволжского округа № А12-18384/04-С36 от 22 – 29. 03. 2005 г.).
Налоговое законодательство не требует обязательного включения в перечень представленных организацией документов поименного списка представителей организаций — участников переговоров, программы проведения деловой встречи и прочее (Постановление ФАС Уральского округа № Ф09-3872/05-С7 от 07. 09. 2005 г.). Только вот при отсутствии документов, подтверждающих факт несения представительских расходов, организация не имеет права учитывать их при налогообложении прибыли (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа № Ф08-722/2007-296А от 12. 03. 2007 г. по делу № А32-2686/2005-53/200).
В другом случае арбитражный суд установил, что общество относило на затраты представительские расходы на основании счетов предприятий общественного питания. Между тем счета не относятся в соответствии с законодательством к платежным документам, подтверждающим факт осуществления расчетов, поэтому суд сделал вывод о том, что общество документально не подтвердило понесенные представительские расходы (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10. 08. 2006 г. по делу № А29-4238/2005а).
Для списания представительских расходов организация должна подтвердить их связь с предпринимательской деятельностью организации. Например, разрешая налоговый спор, суд сделал вывод, что представительские расходы были документально подтвержденными, экономически обоснованными, осуществлялись в целях установления и поддержания взаимного делового сотрудничества с организациями, которое осуществлялось в течение всего проверяемого периода, то есть расходы были связаны с получением доходов. В связи с этим суд признал правомерным их учет в составе прочих расходов (Постановление ФАС Московского округа от 13. 12. 2006 г., № КА-А40/11391-06 от 19. 12. 2006 г. по делу № А40-19539/06-99-122).
Документами, которые служат для подтверждения представительских расходов, являются:
1) приказ (распоряжение) руководителя организации об осуществлении расходов на представительские цели;
2) смета представительских расходов;
3) первичные документы, в том числе в случае использования приобретенных на стороне каких-либо товаров для представительских целей, оплаты услуг сторонних организаций;
4) акт об осуществлении представительских расходов, подписанный руководителем организации, с указанием сумм фактически произведенных представительских расходов.
Согласно письму УФНС России по г. Москве от 06. 10. 2006 г. № 20-12/89121.2 «Об отнесении к представительским расходам затрат на приобретение продуктов и одноразовой посуды для организации официального приема и буфетного обслуживания клиентов при проведении деловых переговоров и презентаций услуг» в отчете о представительских расходах, составленном по проведенным представительским мероприятиям, отражаются:
1) цель представительских мероприятий и результаты их проведения;
2) дата и место проведения;
3) программа мероприятий;
4) состав приглашенной делегации;
5) участники принимающей стороны;
6) величина расходов на представительские цели.
Приобретение подотчетным лицом товаров (услуг) на представительские цели, подтверждающими документами являются первичные документы, выданные организациями подотчетному лицу. Такие как: кассовые (товарные) чеки, акты приема-передачи товаров (оказанных услуг) и прочие документы, а также авансовый отчет об использовании подотчетных сумм (письмо УФНС России по г. Москве от 16. 05. 2006 г. № 20-12/41851 «О налогообложении налогом на прибыль командировочных и представительских расходов»).
При заключении договора со сторонней организацией, документальным подтверждением представительских расходов служат: договор с этой организацией, акт выполнения работ (оказания услуг), счет-заказ, счет-фактура.
В одном из налоговых споров суд признал обоснованным налоговый учет расходов по оплате стоимости полета акционера и члена правления общества для участия в общем собрании акционеров (Постановление ФАС Поволжского округа от 31. 08. 2006 г. по делу № А65-18519/2005-СА2-22).
Расходы организации на алкогольную продукцию, при проведении официального приема, также включаются в представительские расходы, которые учитываются в размере, не превышающем 4 процента от расходов организации на оплату труда за отчетный (налоговой) период. В случае их осуществления в размерах, предусмотренных обычаями делового оборота, при проведении деловых переговоров (сделок) (письмо Минфина России № 03-02-05/1/49 от 09. 06. 2004 г.).
При этом под обычаем делового оборота признается сложившееся правило поведения, не предусмотренное законодательством, независимо от того, зафиксировано ли оно в каком-либо документе (ст. 5 ГК РФ).
Позднее Минфин России подтвердил свою позицию письмом № 03-03-04/4/136 от 16. 08. 2006 г., указав, что расходы на приобретение продуктов питания, в том числе спиртных напитков, для организации официального приема иностранной делегации, проводимого в целях установления (поддержания) взаимного сотрудничества, могут быть учтены в составе представительских расходов. Налоговые органы поддерживают позицию финансового ведомства по данному вопросу. По их мнению, в представительские расходы могут включаться затраты организации на алкогольную продукцию при проведении официального приема (письмо УМНС России по г. Москве от 27. 09. 2004 г. № 26-12/62972 «Об отнесении расходов на приобретение алкогольной продукции для официального приема к представительским расходам»).
Несмотря на совпадение мнений финансовых и налоговых органов по этому вопросу, налоговые инспекции все же иногда предъявляют организациям претензии, которые связаны с налоговым учетом расходов на покупку спиртных напитков (Постановления ФАС Северо-Западного округа № А44-2051/2005-9 от 26. 12. 2005 г., ФАС Западно-Сибирского округа № Ф04-1827/2005(12476-А27-33 от 29. 06. 2005 г.).

Пример.
Постановление ФАС Северо-Западного округа № А56-24907/04 от 12. 05. 2005 г. Налоговый орган провел выездную проверку соблюдения организацией законодательства о налогах и сборах, где он выявил ряд налоговых правонарушений. Налогоплательщику было вменено в вину необоснованное отнесение к представительским расходам, уменьшающим полученные доходы, затрат по оплате спиртных напитков.
По мнению налогового органа, затраты на алкогольную продукцию, при проведении официального приема представителей других организаций, не должны были относиться к представительским расходам, поскольку они не предусмотрены п. 2 ст. 264 НК РФ, который содержит исчерпывающий перечень расходов на представительские цели.
Организация не согласилось с подобной трактовкой закона и обжаловала решение налогового органа в судебном порядке. Арбитражный суд признал несостоятельным довод налогового органа о том, что п. 2 ст. 264 НК РФ содержит исчерпывающий перечень расходов на представительские цели. Суд подчеркнул, что налоговый орган не оспаривал тот факт, что реальные затраты общества на приобретение спиртных напитков были связаны с проведением официального приема и обслуживанием представителей других организаций, что в силу подп. 22 п. 1 и п. 2 ст. 264 НК РФ относится к представительским расходам, уменьшающим доходы организации. В результате суд вынес решение в пользу налогоплательщика.

Похожий подход к решению вопроса осуществления затрат на алкогольную продукцию был и в Постановлении ФАС Центрального округа № А68-АП-456/11-04 от 16. 12. 2005 г. По делу, рассмотренному ФАС Уральского округа, основанием для доначисления налога на прибыль послужил вывод налогового органа о занижении налогооблагаемой базы на сумму затрат на алкогольную продукцию, при проведении официального приема представителей других организаций, участвовавших в переговорах в целях установления (поддержания) взаимного сотрудничества. Арбитражный суд отметил, что п. 2 ст. 264 НК РФ не определяет перечень продуктов и напитков, которые не могут включаться в состав представительских расходов, и признал решение налогового органа недействительным (Постановление ФАС Уральского округа № Ф09-2878/05-С7 от 12. 07. 2005 г. по делу № А07-33120/04).
К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики (лечения) заболеваний (п. 2 ст. 264 НК РФ).
Например, при определении налоговой базы не учитываются затраты в виде представительских расходов в части, превышающей 4 процента от расходов организации на оплату труда за отчетный (налоговой) период (п. 42 ст. 270 НК РФ). Таким образом, не все расходы, понесенные налогоплательщиком, подпадают под определение представительских расходов для целей главы 25 НК РФ.
Расходы на приобретение сувениров для иностранной делегации не могут быть учтены в составе представительских расходов, поскольку они не предусмотрены п. 2 ст. 264 НК РФ (письмо Минфина России № 03-03-04/4/136 от 16. 08. 2006 г.).
Если на мероприятие, такое как ужин в ресторане, отсутствуют подтверждающие документы о том, что мероприятие носит официальный характер, а также отсутствуют документы, подтверждающие проведение официальных деловых переговоров, то расходы по проведению такого мероприятия не учитываются для целей налогообложения прибыли (письмо УФНС России по г. Москве от 23. 12. 2005 г. № 20-12/95338 «Об условиях и порядке учета расходов на ужин в ресторане при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль»). Расходы на завтраки, обеды, ужины, не носящие официального характера, должны оплачиваться представителями делегаций, прибывших на переговоры, за счет суточных, выдаваемых при командировании сотрудников, или за счет собственных средств (письмом Минфина России № 03-03-01-04/1/157 от 05. 04. 2005 г.).
Арбитражные суды считают экономически не обоснованными расходы на приобретение цветов, использованных для украшения места проведения переговоров. Например, суд посчитал, что налогоплательщик не доказал, что данные затраты обусловлены необходимостью соблюдения обычаев делового оборота, касающихся организации встреч деловых партнеров (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 15. 03. 2006 г. по делу № А29-1822/2005а).
Выплата компенсаций за оплату услуг мобильной связи производится на основании приказа руководителя организации, в котором должны быть изложены причины, по которым работником осуществляются телефонные переговоры с использованием личного мобильного телефона. Для определения размера возмещения расходов работников на оплату услуг мобильной связи нужно наличие счета от организации — оператора мобильной связи. При документальном подтверждении суммы расходов и факта использования услуг мобильной связи в интересах работодателя для служебных целей, компенсация данных затрат не будет являться объектом обложения взносами на обязательное пенсионное страхование.

Если командированный работник посещает несколько стран за одну поездку, как рассчитать суточные?
На практике встречается ситуация, когда сотрудник едет в командировку, посещая сразу несколько иностранных государств. В этом случае нужно правильно рассчитать суточные, ведь для каждой страны установлена своя норма выплат. Кроме того, следует определиться с переводом оправдательных документов, составленных на иностранных языках.
При приобретении для поездки в командировку авиабилета, оформленного в бездокументарной форме (электронного авиабилета), оправдательными документами для признания расходов в целях налогообложения прибыли могут являться: распечатка электронного документа (авиабилета) на бумажном носителе; посадочный талон (письмо Минфина России № 03-03-06/1/717 от 11 октября 2007 г.).
Первичные документы, составленные на иностранных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык. Некоторые специалисты даже отмечают, что этот перевод должен быть соответствующим образом (то есть нотариально) заверен (п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России № 34н от 29 июля 1998 г.).
Итак, документы, которые прилагаются к авансовому отчету, должны иметь построчный перевод (на отдельном листе) на русский язык.
Приведем положения нормативных документов, на которые ссылается Минфин России:
1) п. 1 ст. 68 Конституции РФ: «Государственным языком Российской Федерации на всей ее территории является русский язык». Если к авансовому отчету приложен, например, счет из гостиницы в городе Лионе (Франция), то он составлен на территории Франции, а не России, и, таким образом, Конституция РФ не нарушена;
2) п. 1 ст. 16 Закона РФ «О языках народов Российской Федерации»: «На территории Российской Федерации официальное делопроизводство в государственных органах, организациях, на предприятиях и в учреждениях ведется на русском языке как государственном языке Российской Федерации». Если ссылку не вырывать из контекста, то становится ясным, что речь идет об использовании языков в официальном делопроизводстве в деятельности государственных органов, организаций, предприятий и учреждений. То есть эта статья закона не регламентирует использование языков в делопроизводстве, например, коммерческих организаций;
3) п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ: «Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык».
Однако следует различать понятия «первичный документ» и «первичный учетный документ». Не всякий первичный документ является первичным учетным документом. Например, счета гостиниц и авиабилеты первичными учетными документами не признаются. Они не содержат всех обязательных реквизитов, которые перечислены в п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», ими не оформляются хозяйственные операции. При расходовании подотчетных денежных сумм, первичный учетный документ — это авансовый отчет. Билеты и счета гостиниц должны лишь прилагаться к авансовому отчету для подтверждения произведенных расходов. Следовательно, на них не распространяется условие об обязательном построчном переводе на русский язык, и требовать от организации такого перевода налоговые инспекторы не вправе.
Следует отметить, что у налоговиков есть право в необходимых случаях привлекать на договорной основе переводчика для участия в действиях по осуществлению налогового контроля (ст. 97 НК РФ). Поэтому при необходимости перевода документов, которые приложены к авансовому отчету, налоговики могут воспользоваться своим правом и самостоятельно привлечь переводчика.
Чтобы не вступать в споры с налоговыми органами, можно воспользоваться компромиссным вариантом, и такой перевод может быть сделан как профессиональным переводчиком, так и специалистами самой организации (письмо Минфина России № 03 02-07/1-66 от 20 марта 2006 г.). Только вот нотариально заверять такой построчный перевод нет необходимости.
Организация вправе самостоятельно определить лицо, осуществляющее перевод первичных учетных документов на русский язык, и закрепить это в учетной политике, в приложении к учетной политике — графике документооборота, локальном нормативном акте организации. При этом затраты на перевод иностранных документов можно учесть в составе налоговых расходов (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).
За время нахождения в пути работника, направляемого в служебную командировку на территорию иностранного государства, суточные выплачиваются:
1) при проезде по территории Российской Федерации — не более 700 руб. за каждый день нахождения в командировке на территории Российской Федерации;
2) при проезде по территории иностранного государства — не более 2 500 руб. за каждый день нахождения за пределами территории Российской Федерации.
Для целей обложения НДФЛ суточные в иностранной валюте пересчитываются в российские рубли по курсу ЦБ РФ на дату фактического получения дохода. Иначе говоря, на дату выплаты суточных (письмо Минфина России № 03-04-06-01/27 от 1 февраля 2008 г.).
Со дня пересечения государственной границы, при выезде из Российской Федерации, суточные работнику выплачиваются по норме, установленной для выплаты в стране, в которую он направляется. А со дня пересечения государственной границы, при въезде в Российскую Федерацию — по норме, установленной при командировках в пределах России (письмо Минтруда России и Минфина России № 1037-ИХ от 17 мая 1996 г.).
Если работник в период командировки находился в нескольких зарубежных странах, то со дня выбытия из одной страны в другую (определяется по отметке в загранпаспорте) суточные выплачиваются по норме, установленной для выплаты в стране, в которую он направляется. В некоторых государствах ближнего зарубежья (Белоруссия, Украина, Молдова, Казахстан) отметки в загранпаспорте о пересечении границы не ставят. В таких случаях время нахождения на территории иностранного государства определяется по отметкам в командировочном удостоверении. На границе между странами, входящими в Шенгенскую группу, отметки в загранпаспорте не ставят. Командировочное удостоверение в этом случае не применяется, поэтому документами, служащими основанием для выплаты суточных, будут приказ руководителя организации о командировании работника, авиабилет, посадочные талоны, счета за проживание в гостинице, документы, которые косвенно подтверждают пересечение границы (письмо Минфина России № 03-03-04/1/660 от 8 сентября 2006 г.).

Пример.
Сотрудник организации направлен в деловую поездку по маршруту: Россия (Москва) — Белоруссия (Минск) — Украина (Киев) — Австрия (Вена) — Германия (Мюнхен) — США (Нью-Йорк) — Россия (Москва).
Ему выдали оплаченные билеты:
1) железнодорожные билеты Москва — Минск (выезд 2 июля, прибытие 3 июля 2008 года), Минск — Киев (выезд 6 июля, прибытие 7 июля), Вена — Мюнхен (выезд и прибытие 12 июля);
2) авиабилеты (электронные, имеется бумажная распечатка): Киев — Вена (вылет и прилет 9 июля), Мюнхен — Нью Йорк (вылет и прилет 17 июля), Нью-Йорк — Москва (вылет 24 июля, прилет 25 июля).
Допустим, что проживание обеспечивала принимающая сторона. Сотруднику 1 июля выдано суточных 3 000 рублей и 1 500 долларов США. Доходы и расходы для целей налогообложения прибыли организация определяет методом начисления.
Распоряжением директора организации установлены суточные:
1) на территории России — 700 руб.;
2) при зарубежных командировках — согласно Постановлению Правительства РФ № 93 – 2 500 руб.
Вернувшись из командировки, сотрудник 28 июля представил все необходимые документы о выполнении служебного задания, авансовый отчет и командировочное удостоверение с необходимыми и достаточными отметками. Авансовый отчет утвержден 28 июля. В кассу организации возвращены неиспользованные подотчетные средства: 1 600 рублей и 86 долларов США.
Курсы доллара США, установленные ЦБ РФ, составили:
1) на 1 июля — 23,4068 руб./USD;
2) на 28 июля — 23,3572 руб./USD.
Кроме билетов, перемещения сотрудника подтверждают следующие документы:
1) командировочное удостоверение, отметки в документе свидетельствуют: о выбытии из Москвы — 2 июля; о прибытии в Минск — 3 июля; о выбытии из Минска — 6 июля; о прибытии в Киев — 7 июля; о выбытии из Киева — 9 июля; о прибытии в Москву — 25 июля;
2) загранпаспорт, по отметкам в этом документе: государственная граница Украины при въезде в Австрию пересечена 9 июля; государственная граница Германии при въезде в США пересечена 17 июля; государственная граница США при въезде в Россию пересечена 24 июля;
3) железнодорожные билеты;
4) бумажные распечатки электронных авиабилетов и посадочные талоны.
Рассчитаем сумму суточных сотрудника, которую организация может принять в уменьшение прибыли.
Минск, включая день выбытия из Москвы, со 2 по 6 июля — 4 дня (день выбытия из Минска (6 июля) не считаем). Суточные: 57 долларов США в день. Итого: 228 долларов США.
Киев, с 6 (день выбытия из Минска) по 9 июля (9-е число не считаем) — 3 дня. 53 доллара США в день. Итого: 159 долларов США.
Вена, с 9 по 12 июля — 3 дня по 66 долларов США. Итого: 198 долларов США.
Мюнхен, с 12 по 17 июля — 5 дней по 65 долларов США. Итого: 325 долларов США.
Нью-Йорк, с 17 по 24 июля — 7 дней по 72 доллара США. Итого: 504 доллара США.
Всего в долларах США: 1 414 (228 + 159 + 198 + 325 + 504).
Москва, 24 и 25 июля — 2 дня по 100 рублей. Итого: 200 рублей.
Для налога на прибыль организация может принять суточные по отчету в сумме 33 227,08 рубля (1 414 USD #215; 23,3572 руб./USD + 200 руб.).
Сальдо, возникшее по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» (4,27 руб.) в силу изменения курса валюты за период командировки, не взыскивается с подотчетного лица, а списывается как на счет 91-2 «Прочие расходы».
В бухгалтерском учете задолженность подотчетного лица при выдаче денежных средств в иностранной валюте пересчитывается только на дату выдачи валюты из кассы. На дату утверждения авансового отчета пересчет средств, выданных для командировочных расходов, не производится (п. 7, 9 и 10 ПБУ 3/2006). Поэтому суточные, которые израсходованы в пределах нормативов, включаются в состав расходов по обычным видам деятельности на дату утверждения авансового отчета по курсу, действующему на дату их выдачи (п. 5, 16 ПБУ 10/99 «Расходы организации» и п. 9 ПБУ 3/2006).
Операция по оприходованию неиспользованной работником валюты отражается бухгалтерской записью в рублях по курсу, который действует на дату оприходования. Сумму неиспользованных денежных средств нужно пересчитать в рубли по курсу на дату возврата, так как она уже не рассматривается как аванс, выданный работнику на командировочные расходы. Поэтому в расчетах возникает в данном случае отрицательная курсовая разница, которая включается в состав прочих расходов организации.

Работникам, выехавшим в командировки за границу и возвратившимся из-за границы в Россию в тот же день, суточные в иностранной валюте выплачиваются в размере 50 процентов от нормы.

Как оптимизировать командировочные расходы?
Митюкова Э.С. высказала мнение, что «…командировочные расходы занимают значительную долю в расходах многих организаций. В этом случае имеет смысл рассмотреть командировочную статью затрат поподробнее и попытаться найти способ оптимизировать затраты».

Анализируются как прямые, так и косвенные командировочные расходы. Практика показывает, что при подобном подходе, можно добиться уменьшения командировочных расходов на 25 – 40 процентов. Опыт работы с корпоративными клиентами, прямые отношения с авиаперевозчиками, гостиницами, транспортными компаниями позволят выбрать поставщиков услуг, предлагающих экономичный сервис высокого уровня.
Зачастую билеты и гостиницы заказываются для командируемого работника в транспортном агентстве (или туристической фирме). Затраты на выплату вознаграждения агенту в состав командировочных расходов не включаются, а, в соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ, относятся к комиссионным сборам за выполнение сторонними организациями услуг. Агентское вознаграждение может быть включено в состав расходов при наличии агентского договора, оформленного в соответствии с требованиями законодательства, и документов, подтверждающих факт оказания услуг агентом (акт и первичные документы: проездные билеты, счета на оплату гостиниц и пр.).
Основное требование к агенту при выборе гостиницы для деловых людей — это, прежде всего, удобное месторасположение гостиницы (в зависимости от места проведения выставки, местоположения головного офиса и так далее) и цена.
При выборе авиаперевозчика основным требованием остается безопасность и возможность быстро и недорого добраться из аэропорта в центр города, а также хорошее питание, даже если рейс непродолжительный.
При организации конференций: при выборе зала большое значение имеет его месторасположение, наличие необходимого оборудования, возможность воспользоваться услугами технического специалиста, хорошие и недорогие кофе-паузы, а также приемлемая цена.

Пример.
Агент по организации командировочных расходов — туристическая фирма – поддержку иностранным гражданам предоставляет бесплатно при условии проживания в гостинице. Доставка авиа и железнодорожных билетов в пределах города — бесплатно. Размещение в гостиницах осуществляется на базе более чем 100 российских гостиниц, с которыми туроператор имеет устойчивые договорные взаимоотношения, дает возможность предоставлять специальные цены для постоянных клиентов и на групповое размещение.
Наличие у оператора сезонных и годовых «аллотментов» (квот мест) гарантирует клиентам получение свободных номеров в ведущих российских гостиницах практически в любой период времени, а также позволяет получить выгодное предложение по цене в период низкого сезона и в выходные дни. Возможность получения аренды зала со скидкой при организации мероприятия (семинара, конференции и так далее).
Возможность бронирования целого ряда гостиниц в режиме реального времени позволяет организации мгновенно получать информацию о наличии свободных номеров на требуемые даты и подтверждение гарантированного бронирования.

Служебные поездки работников можно также оптимизировать, если оформить как разъездную работу (ст. 168, 168.1 ТК РФ). При расчете налога на прибыль, он позволяет учесть всю сумму суточных — в размерах, установленных в локальном нормативном акте, коллективном или трудовом договоре (ст. 255 НК РФ, письмо Минфина России № 03-03-06/1/358 от 1 июня 2007 г.). А вот суточные, которые связаны с командировками, включаются в налоговые расходы лишь в пределах норм (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). Для командировок по территории России эти нормы составляют всего 100 рублей в день (Постановление Правительства РФ № 93 от 8 февраля 2002 г.).
Итак, при разъездном характере работ проще списать и другие расходы на поездки. Главное — чтобы их возмещение было предусмотрено в локальном нормативном акте, коллективном (трудовом) договоре. А вот расходы на командировки налоговики признают, только если они прямо названы в ст. 264 НК РФ.
И еще один существенный плюс разъездных компенсаций — они не облагаются ЕСН и НДФЛ (письма Минфина России 2006 г. № 03-05-02-04/130 от 21 августа и № 03-05-01-04/252 от 29 августа 2006 г.).
Сотрудникам, работа которых связана с разъездами, оплата командировочных расходов не положена (ст. 166 ТК). Компенсировать им расходы на поездки организация может только в виде выплат взамен суточных (надбавки) к заработной плате.
Если работники выполняют свои служебные обязанности, находясь всю или большую часть времени в разъездах, например, водители-дальнобойщики, их работа считается разъездной. Если же работник часто выезжает к месту работы и не имеет возможности возвращаться домой (например, строитель, экспедитор), то его работа считается «подвижной». Такие условия работы должны быть согласованы с сотрудником и оговорены в трудовом договоре (в должностной инструкции).
Сотрудникам, занятым на таких работах, вместо суточных полагаются надбавки за разъездной (или подвижной) характер работы или выплаты взамен суточных. Требования выплачивать их приведены в некоторых отраслевых нормативных актах. Например, распоряжением Правительства № 819-р от 1 июня 1994 г. установлены нормы выплат иностранной валюты взамен суточных членам экипажей заграничного плавания. Их должны в обязательном порядке платить российские организации-судовладельцы. То есть за каждые сутки пребывания в загранплавании моряки получают дополнительно к окладу от 8 до 17 долларов, в зависимости от ранга. Причем эти суммы не изменяются и не зависят от длительности поездки.
Кроме того, продолжает действовать Постановление Совета министров РСФСР № 579 от 12 декабря 1978 г. В нем утверждено положение о перечне профессий, должностей и категорий работников речного, автомобильного транспорта и автомобильных дорог, чья работа протекает в пути или имеет разъездной характер. Этим работникам выплачивают надбавки в размере 1,5 процента за сутки работы в пути или 20 процентов от суммы оклада за разъездной характер работы (Постановление Государственного комитета Совета министров СССР по вопросам труда и заработной платы от 16 декабря 1960 г. № 1335/31 «Об утверждении положения о порядке и размерах возмещения расходов работникам связи, железнодорожного, речного, автомобильного транспорта и шоссейных дорог, постоянная работа которых протекает в пути или имеет разъездной характер, а также при служебных поездках в пределах обслуживаемых ими участков»).
Однако с выплат взамен суточных и надбавок чиновники из Минфина и ФНС советуют платить все «зарплатные» налоги (письма Минфина № 03-05-01-04/21 от 8 февраля 2005 г., № 03-05-02-04/170 от 7 сентября 2005 г., № 03-05-01-04/108 от 25 апреля 2005 г., в письме ФНС № ММ-6-05/48@ от 24 января 2005 г. и в письме МНС № 04-2-06/659 от 27 октября 2004 г.).
И обосновывают свою позицию тем, что, например, загранплавание или работу водителей-дальнобойщиков нельзя назвать командировкой, так как их работа носит разъездной характер (ст. 166 ТК). Значит, выплаты взамен суточных и надбавки являются доплатой к заработной плате за особые условия труда или составной частью оплаты труда, и поэтому работодатели должны начислять с них ЕСН и удерживать НДФЛ.
По мнению чиновников, назвать выплаты взамен суточных и надбавок «компенсациями, установленными в соответствии с действующим законодательством», и не облагать их НДФЛ и ЕСН, в соответствии со ст. 217 и 238 НК РФ, нельзя. Делая такой вывод, они ссылаются на ст. 164 ТК РФ, в которой сказано, что компенсации — это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Чиновники уверены, что в этих случаях организации ничего работникам не компенсируют, а просто в особой форме оплачивают их труд.
Для правильного определения перечня компенсационных выплат, которые не облагаются ЕСН и НДФЛ, следует учитывать позицию Конституционного Суда, изложенную в определении № 75-О от 5 марта 2004 г. В нем судьи уточнили, чем компенсации работникам отличаются от выплат, которые являются составной частью заработной платы. Согласно позиции Конституционного Суда, компенсационными выплатами, предусмотренными ст. 238 НК РФ, нужно считать выплаты, «призванные возместить работникам конкретные затраты, связанные именно с непосредственным выполнением ими своих трудовых обязанностей (то есть обусловленные реальными расходами)». В этом и заключается их существенное отличие от элементов оплаты труда, которые начисляются работникам за исполнение их обязанностей по трудовому договору. Значительная часть таких компенсаций предусмотрена в разделе VII Трудового кодекса «Гарантии и компенсации», перечень которых не является исчерпывающим (ст. 165, 423 ТК).
Требование чиновников и в отношении требования уплаты ЕСН, и НДФЛ с выплат взамен суточных, спорно. Однако на крупномасштабные судебные разбирательства с налоговой решились пока только организации, выдающие выплаты взамен суточных морякам, но они смогли-таки в суде отстоять свое право.
Одна из «морских» организаций решила, что выплаты морякам взамен суточных — это установленная законодательством компенсация (распоряжение Правительства № 819-р от 1 июня 1994 г.). Значит, удерживать с них НДФЛ не нужно. Ведь «выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством», объектом налогообложения по НДФЛ не признают (п. 1 ст. 217 НК). Также бухгалтер решил не платить и ЕСН. Ведь по этому налогу есть льгота для всех видов «законодательно установленных компенсационных выплат, связанных с выполнением работником трудовых обязанностей» (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК).
Однако налоговая инспекция во время проверки посчитала, что организация занизила налогооблагаемую базу по ЕСН и НДФЛ. И оштрафовала организацию за недоплату налогов. Инспекторы решили, что моряки во время выполнения трудовых обязанностей дополнительных затрат не несут. К тому же получают на борту судна бесплатное питание (приказ Минтранспорта № 122 от 30 сентября 2002 г.). Следовательно, выплаты взамен суточных организация должна включить в состав оплаты труда (ст. 255 НК РФ) и заплатить с них налоги.
Налоговики посчитали, что распоряжение Правительства № 819-р не является нормативным актом, который может регулировать отношения в области трудового законодательства. И при налогообложении выплат нужно руководствоваться Налоговым кодексом РФ. А поскольку в нем нет расшифровки компенсации, то обратиться можно к трудовому праву, и только к Трудовому кодексу РФ. К сожалению, взысканный с этой организации штраф был не единичным прецедентом. Налоговики начали охоту за «недоплаченными» налогами с сумм выплат взамен суточных по всем организациям в «морской» отрасли. Не согласившись с подходом налоговиков, организации стали подавать в суд.
Судьи начали разбираться в проблеме по существу и признали, что работа экипажей судов заграничного плавания — это работа разъездного характера. Поэтому поездки моряков командировками не считаются, и соответственно суточные им не полагаются (ст. 166 ТК).
Однако, по мнению суда, во время исполнения трудовых обязанностей на борту судна моряки несут дополнительные затраты в связи с нахождением за границей (Постановление ФАС Северо-Западного округа № А42-2183/2005-20 от 14 октября 2005 г.).
В связи с этим судьи сделали вывод: выплаты морякам взамен суточных «по своей правовой природе относят к компенсационным выплатам» (Постановление ФАС Дальневосточного округа № Ф03-А51/ 05-2/4614 от 28 декабря 2005 г.).
На то, что такие выплаты по существу относятся к компенсационным (связанным с особыми условиями труда в море), судьи указали и во многих других решениях (Постановления ФАС Дальневосточного округа № Ф03-А73/05-2/2188 от 17 августа 2005 г., № Ф03-А24/05-2/3480 от 9 ноября 2005 г., Северо-Западного округа № А56-17846/2005 от 17 февраля 2006 г.).
Опровергли арбитры и довод налоговиков о том, что распоряжение № 819-р не является нормативным актом. Судьи обратили внимание инспекторов на то, что оно принято правительством в пределах своей компетенции (п. 1, 2 ст. 115 Конституции) и не противоречит федеральным законам (иным нормативным актам), которые имеют юридическую силу, и поэтому обязательны к исполнению на территории России. Более того, по мнению судей, данный документ можно применять и в сфере трудовых отношений, ведь он не противоречит ст. 6 ТК РФ. К тому же право на применение льгот по налогообложению, например, в п. 3 ст. 217 НК РФ, не ограничено видом и формой нормативного документа, устанавливающего предельный размер компенсационных выплат (Постановление ФАС Северо-Западного округа № А42-2183/2005-20 от 14 октября 2005 г.).
Во всех перечисленных решениях судьи сделали вывод, что организация вправе не уплачивать ЕСН и НДФЛ с выплат морякам взамен суточных. Приведенные в этих решениях аргументы помогут и другим организациям (в том числе работающим в других отраслях) доказать свое право не платить ЕСН с законодательно установленных выплат взамен суточных.
Сотрудникам, работа которых носит разъездной характер, организация может возместить еще и транспортные расходы. Поскольку сотрудник ездит по служебным целям, то оплату проезда считают расходом организации. В налоговом учете ее можно отнести к расходам на производство и реализацию согласно технологической особенности производства или к расходам на оплату проезда к месту работы и обратно, которые должны быть предусмотрены трудовыми (коллективными) договорами (п. 26 ст. 270 НК РФ).
Все виды компенсационных выплат, установленные законодательством, освобождены от ЕСН (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК). Поэтому если в должностной инструкции организации указано, что работа сотрудника носит разъездной характер, то ЕСН и пенсионные взносы с денег, выданных в подотчет на оплату проезда, платить не нужно. Однако организация должна подтвердить служебный характер поездок. Компенсировать расходы можно по заявлению сотрудника с приложением проездных документов. Основание — приказ или распоряжение руководителя организации, направившей работника для исполнения служебных обязанностей вне места основной работы (с приложением разовых проездных билетов), либо маршрутный лист, заверенный подписью и печатью организаций, которые сотрудник посетил (письмо УФНС № 28-11/66490 от 15 октября 2004 г.). Это же положение касается и организаций, перешедших на УСН (письмо Минфина № 03-03-02-04/1/102 от 25 апреля 2005 г.). Взносы на «травматизм» на сумму компенсации служебных разъездов также не начисляют (п. 10 Постановления Правительства № 765 от 7 июля 1999 г.).
НДФЛ с суммы, выданной сотруднику на оплату проезда, начислять не нужно. Ведь эти суммы — не доход работника, а компенсация, связанная с исполнением трудовых обязанностей (п. 3 ст. 217 НК). Возмещение таких затрат предусмотрено Трудовым кодексом (ст. 164 ТК РФ) (письмо УФНС по г. Москве № 28-11/ 66490 от 15 октября 2004 г.).

Расходы на командировку, связанную с приобретением основных средств
Если сотрудник едет в командировку с целью заключить договор на поставку оборудования, привезти это оборудование (или купленный организацией автомобиль), пройти обучение у производителя оборудования или с другой целью, которая связана с приобретением основного средства.
Следует ли включать сумму командировочных расходов в первоначальную стоимость основного средства, если эта командировка была связана с приобретением и доставкой основного средства. Ведь от этого зависят не только показатели бухгалтерского учета и отчетности (остаточная стоимость основного средства, отражаемая в балансе, а также суммы амортизации, влияющие на величину расходов и финансового результата, отражаемые в отчете о прибылях и убытках), еще и величина налоговой базы по налогу на имущество.
Первоначальная стоимость основных средств складывается из суммы всех фактических затрат организации на приобретение (сооружение и изготовление основного средства), исключаются только возмещаемые налоги (НДС, предъявленный поставщиком основного средства в случае, если покупатель является плательщиком НДС и приобретает основные средства для использования в деятельности, облагаемой НДС) (п. 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»).
В п. 8 ПБУ 6/01, кроме сумм, уплаченных продавцу основного средства, расходов на доставку, монтаж, посреднические услуги и т.д., указаны также и затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств. В нем предусмотрено, что в первоначальную стоимость основного средства включаются даже общехозяйственные и иные аналогичные расходы — при условии, что эти расходы непосредственно связаны с приобретением (сооружением или изготовлением основных средств).
И в случае, если командировка работника была напрямую связана с приобретением или доставкой основного средства — эти расходы нужно включить в первоначальную стоимость основного средства. А потому списание расходов по авансовому отчету будет производиться с кредита счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Пример.
В апреле 2008 года организация – плательщик НДС приобретает автомобиль стоимостью 590 000 рублей, в т.ч. НДС – 90 000 рублей, и направило своего сотрудника в командировку с целью забрать и пригнать автомобиль из другого города.
Работнику выдано под отчет 9 500 рублей, эти деньги были израсходованы, в том числе:
1) суточные составили 1 500 руб. (по 500 руб. за 3 суток);
2) расходы на проживание за время командировки составили 3 000 руб.;
3) расходы на ГСМ составили 5 000 руб.;
4) расходы на уплату государственных пошлин при регистрации автомобиля в ГИБДД составили 530 руб.
Первоначальная стоимость автомобиля составит:
Дебет 01 «Основные средства»,
Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» — 510 030 руб. (500 000 + 5000 + 4500 + 530) — введен в эксплуатацию автомобиль по первоначальной стоимости;

НДС: командировочные расходы
Проблемы по командировочным расходам начались с момента вступления в силу Федерального закона№ 57-ФЗ от 29 мая 2002 г. Этим законом из Налогового кодекса исключили абзац, где говорилось, что налоговый вычет по НДС можно получить, даже если у вас нет счетов-фактур. Чтобы принять НДС к вычету, при оплате услуг гостиниц за наличные, необходимо получить счет-фактуру и расчетные документы (кассовый чек или бланк строгой отчетности). Счет-фактуру также нужно выбивать и в поезде, при оплате постельного белья. А для того, чтобы принять к вычету НДС, заплаченный при покупке билета, в нем должна быть отдельной строкой выделена сумма налога.
Наличие выделенного НДС в билете — большой плюс для перевозчиков, ведь на рынке перевозок жесткая конкуренция. Выходом из сложившейся ситуации может стать покупка билетов по безналичному расчету через агентство (транспортную компанию). Продавец билетов выставляет накладную и счет-фактуру, в которых четко указаны все требуемые суммы. Квитанции по постельному белью в поезде тоже не идеал, часто это тетрадный листок в клеточку с подписью проводника и с печатью машиниста. НДС, выделенный отдельной строкой, в таком «документе» искать бесполезно. Ведь есть бланк строгой отчетности «Квитанция о получении платы за пользование постельным бельем в поездах» (форма ВУ-9), который исправно выдают на некоторых направлениях, однако далеко не на всех. В этой квитанции НДС отдельной строкой никто не выделяет. Единственная польза от этого документа — нормальное подтверждение расходов для расчета налога на прибыль.
В гостиницах командированным работникам добиться счета-фактуры от администратора часто бывает просто невозможно. В лучшем случае он выдаст компьютерную распечатку счета за услуги со штампом гостиницы, в котором, в лучшем случае, будут слова «в том числе НДС». Вот этих слов как раз следует опасаться. Налоговики трактуют их как необходимость выделить НДС расчетным путем, списать полученную сумму за счет собственных средств, а остальное отнести на расходы. По их мнению, в противном случае занижается база по налогу на прибыль. Если у организации нет счета-фактуры и НДС нигде не выделен, то всю стоимость проживания можно списать на расходы. Если налог выделен, а счет-фактура отсутствует, придется платить его из собственных источников, поэтому лучше попросить администратора не писать слова «в том числе НДС».
Во избежание подобных трудностей с НДС нужно выдать доверенность от организации командированным сотрудникам. Очень часто это помогает — гостиница выдает счет-фактуру.
Можно написать гарантийное письмо на имя руководителя гостиницы. В нем указать, что гарантируете оплату проживания своего сотрудника в таком-то номере на такой-то срок наличными через центральную кассу гостиницы. Поставить печать организации, подписи главного бухгалтера, директора и указать свои реквизиты. В этом случае командированному сотруднику выпишут счет-фактуру.

Статья подготовлена по материалам семинара: «Расчеты с подотчетными лицами и операции с денежной наличностью: порядок учета, спорные вопросы налогообложения», организатор компания ООО «Академия успешного бизнеса».
Материалы семинара анализировала Соснаускене О.И.